PUT-001071.16/2023/PP/M.XIIIA Tahun 2025

P U T U S A N

Nomor PUT-001071.16/2023/PP/M.XIIIA Tahun 2025

DEMI KEADILAN BERDASARKAN KETUHANAN YANG MAHA ESA

PENGADILAN PAJAK,

memeriksa dan memutus sengketa pajak pada tingkat pertama dan terakhir dengan Acara Biasa mengenai banding terhadap Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-00416/KEB/PJ/WPJ.11/2022 tanggal 28 Oktober 2022 tentang keberatan Wajib Pajak atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Nomor 00051/207/18/631/21 tanggal 11 Oktober 2021 Masa Pajak Juli 2018, yang terdaftar dalam berkas sengketa Nomor 001071.16/2023/PP telah mengambil putusan sebagai berikut dalam sengketa antara:

PT HANJAYA MANDALA SAMPOERNA, TBK., NPWP 01.•••.•••.•- •••.000, beralamat Jl. Rungkut Industri Raya No 18, Gunung Anyar, Surabaya, Jawa Timur, yang diwakili oleh Sharmen Karthigasu, jabatan Direktur;

Selanjutnya dalam persidangan diwakili oleh:

1. Nama: David Setiyawan;

Jabatan: Kuasa Hukum;

Izin Kuasa Hukum: KEP-238/PP/IKH/2023 tanggal 27 Februari 2023; Berdasarkan Surat Kuasa Khusus Nomor HMS/POA/VI/23/680 tanggal 4 Juli 2023;

2. Nama: Regina Riani Sugianto;

Jabatan: Kuasa Hukum;

Izin Kuasa Hukum: KEP-1387/PP/IKH/2022 tanggal 5 Desember 2022;

Berdasarkan Surat Kuasa Khusus Nomor HMS/POA/IX/23/944 tanggal 6 September 2023;

3. Nama: Anita Priyanti;

Jabatan: Kuasa Hukum;

Izin Kuasa Hukum: KEP-639/PP/IKH/2022 tanggal 26 Juli 2022;

Berdasarkan Surat Kuasa Khusus Nomor HMS/POA/XI/23/1336 tanggal 22 November 2023;

4. Nama: Dicky Hertanto.;

Jabatan: Kuasa Hukum;

Izin Kuasa Hukum: KEP-765/PP/IKH/2023;

Berdasarkan Surat Kuasa Khusus Nomor HMS/POA/XI/23/1414 tanggal 22 November 2023;

untuk selanjutnya disebut sebagai Pemohon Banding;

Lawan

DIREKTUR JENDERAL PAJAK, berkedudukan di Jl. Jend. Gatot Subroto Nomor 40-42 Jakarta, dalam hal ini diwakili oleh:

1. Nama/NIP: Prasetijo /196681113 199503 1 004,

Jabatan: Kepala Bidang Keberatan, Banding dan

Pengurangan,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

2. Nama/NIP: Andik Martrijono/ 19721216 199301 1 001,

Jabatan: Kepala Seksi,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

3. Nama/NIP: Tri Ariyono Pinastiko / 197012031998031001, Jabatan: Kepala Seksi,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

4. Nama/NIP: Muhammad Joni/ 19670626 199803 1 001,

Jabatan: Kepala Seksi,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

5. Nama/NIP: Kukuh Wahyu Nugroho / 198305182002121002, Jabatan: Penelaah Keberatan ,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

6. Nama/NIP: Abdul Rozaq / 198603252007101001,

Jabatan: Penelaah Keberatan ,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

7. Nama/NIP: Ananto Sarono Wicaksono / 198503142009011006, Jabatan: Penelaah Keberatan ,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

8. Nama/NIP: Taufik Marasabessy / 198306052002121004, Jabatan: Penelaah Keberatan ,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

9. Nama/NIP: Kusumastuti / 198503152007012002,

Jabatan: Penelaah Keberatan ,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

10. Nama/NIP: Rusdian Helmiandy / 19861116 200812 1 002, Jabatan: Penelaah Keberatan ,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

11. Nama/NIP: FitrinadianRachmadiKesuma/ 198406282006021001,

Jabatan: Penelaah Keberatan ,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

12. Nama/NIP: Yusli Bahtiar / 197410251995111001,

Jabatan: Penelaah Keberatan ,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

13. Nama/NIP: M.Taofik / 19730309 199512 1 001,

Jabatan: Penilai Pajak Ahli Madya,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jaksel I),

14. Nama/NIP: Medy Herlambang / 198205282003121002,

Jabatan: Pemeriksa Pajak Madya,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

15. Nama/NIP: Muh Arif Bagus Panuntun / 198105152002121001, Jabatan: Pemeriksa Pajak Muda,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

16. Nama/NIP: Iffafi Chaira / 197106241992032001,

Jabatan: Pemeriksa Pajak Madya,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

17. Nama/NIP: Shofianto Akmal / 199103142013101003,

Jabatan: Pemeriksa Pajak Pelaksana,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

18. Nama/NIP: Farid Agung Cahyono / 198305182006021001, Jabatan: Penilai Pajak Ahli Pertama,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

19. Nama/NIP: Hendro Cahyono / 197904062001121001,

Jabatan: Pemeriksa Pajak Pelaksana Lanjutan,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil Jatim I),

20. Nama/NIP: Irfan Ferryantono Kusuma/ 19800409 200212 1 001, Jabatan: Pemeriksa Pajak Muda,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil DJP Jawa Timur I),

21. Nama/NIP: Moch. Sonyviel Ramdhan / 19900424 201210 1 005, Jabatan: Pemeriksa Pajak Pelaksana,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil DJP Jawa Timur I),

22. Nama/NIP: Okky Varianda Jonathan / 19911006 201310 1 001, Jabatan: Pemeriksa Pajak Pelaksana,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil DJP Jawa Timur I),

23. Nama/NIP: Yudhi Effendy / 198401232006021003,

Jabatan: Penilai Pajak Ahli Muda,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil DJP Jawa Timur I),

24. Nama/NIP: Tri Hardianto / 198309262006021001,

Jabatan: Penilai Pajak Ahli Muda,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil DJP Jawa Timur I),

25. Nama/NIP: Sandra Hasta Prasetio / 198407282006021003, Jabatan: Penilai Pajak Muda,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil DJP Jawa Timur I),

26. Nama/NIP: Nanang Abdul Rozak / 198002062002121003, Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil DJP Jawa Timur I),

27. Nama/NIP: Yoga Adhi Krisna 198709272008121001,

Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kanwil DJP Jawa Timur I), berdasarkan Surat Tugas Nomor ST-475/WPJ.11/2024 tanggal 22 April 2024,

28. Nama/NIP: Fedryan Adhie Shiesva /197802252002121003, Jabatan: Kepala Seksi,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Direktorat Keberatan dan

Banding),

29. Nama/NIP: Renny Octora Kumala 198010132001122001, Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Direktorat Keberatan dan

Banding),

30. Nama/NIP: Alief Widodo Herlambang /198511122009011001, Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Direktorat Keberatan dan

Banding),

31. Nama/NIP: Gianto Utama /198504252007011001,

Jabatan: Penelaah Keberatan,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Direktorat Keberatan dan

Banding), berdasarkan Surat Tugas Nomor ST-2094/PJ.07/2024 tanggal 17 April 2024,

32. Nama/NIP: Edward Hamonangan Sianipar

/196906201990031003,

Jabatan: Tenaga Pengkaji,

Unit Organisasi: Direktorat Jenderal Pajak (Kantor Pusat DJP), berdasarkan Surat Tugas Nomor ST-188/PJ/PJ.01/2023 tanggal 22 April 2024, untuk selanjutnya disebut sebagai Terbanding;

Pengadilan Pajak tersebut :

Telah membaca Penetapan Ketua Pengadilan Pajak Nomor PEN-

681/PP/BR/2023 tanggal 09 Juni 2023 jo. PEN-294/PP/Ucp/2025 tanggal 8 Desember 2025;

Telah membaca Surat Banding Pemohon Banding Nomor

HMS/BDG/I/23/96 tanggal 26 Januari 2023;

Telah membaca Surat Uraian Banding Terbanding Nomor SUB-

193/WPJ.11/2023 tanggal 14 April 2023;

Telah membaca Surat Bantahan Pemohon Banding Nomor

HMS/BDG/V/23/430 tanggal 22 Mei 2023;

Telah mendengar keterangan para pihak yang bersengketa dan ahli dalam persidangan;

Telah membaca dan memeriksa bukti-bukti tertulis maupun surat lainnya yang disampaikan para pihak dalam persidangan;

DUDUK PERKARA

Menimbang, bahwa Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak

Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Nomor 00051/207/18/631/21 tanggal 11 Oktober 2021 Masa Pajak Juli 2018 diterbitkan oleh Kantor Pelayanan Pajak Madya Surabaya dengan perhitungan sebagai berikut:

Menimbang bahwa atas Surat Ketetapan Pajak tersebut, Pemohon

Banding mengajukan keberatan dengan Surat Nomor HMS/KEB/XII/21/1051 tanggal 30 Desember 2021, dengan perhitungan jumlah pajak yang terutang/(lebih) bayar menurut Pemohon Banding adalah sebagai berikut.

Menimbang bahwa atas keberatan Pemohon Banding tersebut, Terbanding dengan Keputusan Nomor KEP-00416/KEB/PJ/WPJ.11/2022 tanggal 28 Oktober 2022, memutuskan menolak, dengan perhitungan sebagai berikut:

Menimbang bahwa Pemohon Banding tidak setuju dengan Surat

Keputusan Keberatan a quo sehingga mengajukan banding dengan Surat Nomor HMS/BDG/I/23/96 tanggal 26 Januari 2023 yang diterima di Pengadilan Pajak pada hari Jum’at, tanggal 27 Januari 2023 (diantar langsung),

Menimbang, bahwa Pemohon Banding dalam Surat Banding Nomor

HMS/BDG/I/23/96 tanggal 26 Januari 2023, pada pokoknya mengemukakan hal-hal sebagai berikut:

A. MENGENAI POKOK SENGKETA DAN ALASAN BANDING

Bahwa yang menjadi pokok sengketa dalam permohonan banding ini adalah koreksi Terbanding yang tidak disetujui oleh Pemohon Banding dengan rincian sebagai berikut:

Bahwa alasan yang mendasari banding atas koreksi yang diajukan banding tersebut di atas adalah sebagai berikut:

Menurut Terbanding

Terbanding tetap mempertahankan koreksi terhadap PPN Masukan terkait dengan fungsi distribusi Pemohon Banding sebesar Rp4.597.793.463, dengan penjelasan sebagai berikut:

a. Bahwa berdasarkan sumber hukum yakni UUD 1945 dan konstruksi atribusi UUD ke Undang Undang dan delegasi Undang Undang ke aturan turunannya, diuraikan sebagai berikut:

1. Bahwa sesuai Pasal 23A UUD 1945, Pajak dan pungutan lain yang bersifat memaksa untuk keperluan negara diatur dengan undang- undang.

2. Atas atribusi tersebut, sesuai Pasal 4 ayat (1) huruf a, Pasal 7 ayat (1), dan Pasal 8A ayat (1) UU PPN, penyerahan Barang Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh pengusaha dikenai Pajak Pertambahan Nilai dihitung dengan cara mengalikan tarif 10% (sepuluh persen) dengan Dasar Pengenaan Pajak yang meliputi Harga Jual,

Nilai Impor, Nilai Ekspor, atau nilai lain.

3. Lebih lanjut, sesuai Pasal 8A ayat (2) UU PPN, ketentuan mengenai nilai lain diatur dengan atau berdasarkan Peraturan Menteri Keuangan.

4. Atas delegasi tersebut dan sesuai konsideran PMK 207 Tahun 2016, dalam rangka penyederhanaan administrasi dalam mekanisme pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas penyerahan hasil tembakau, serta untuk melaksanakan ketentuan Pasal 8A ayat (2) UU PPN ditetapkan PMK 207 Tahun 2016.

5. Bahwa atas fakta Pemohon Banding menjalankan fungsi produksi, atas penyerahan Hasil Tembakau yang dibuat di dalam negeri oleh Produsen, dikenai Pajak Pertambahan Nilai sesuai Pasal 2 ayat (1) PMK 207 Tahun 2016, dengan tarif efektif sebesar 9,1% (sembilan koma satu persen) dikalikan dengan Nilai Lain sesuai Pasal 4 ayat (1) dan ayat (2) PMK 207 Tahun 2016.

6. Lebih lanjut, sesuai Pasal 5 ayat (1) dan ayat (2) PMK 207 Tahun 2016, Atas penyerahan Hasil Tembakau tersebut, mulai dari tingkat Produsen dan/atau Importir, Pengusaha Penyalur hingga ke konsumen akhir dilakukan pemungutan Pajak Pertambahan Nilai satu kali pada tingkat Produsen dan/atau Importir, dan terutang pada saat Produsen dan/atau Importir melakukan pemesanan pita cukai Hasil Tembakau.

Bahwa sesuai Pasal 7 ayat (1) PMK 207 Tahun 2016, Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Produsen dan/atau Importir dapat dikreditkan sesuai ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.

7. Namun demikian, bahwa atas fakta Pemohon Banding menjalankan fungsi Distribusi (rokok yang bukan hasil produksi Pemohon Banding sendiri yakni rokok afiliasi Philip Morris Indonesia dan Sampoerna Indonesia Sembilan), Pemohon Banding memenuhi definisi Pengusaha Penyalur Hasil Tembakau sesuai Pasal 1 ayat (4) PMK 207 Tahun 2016.

Oleh karena itu, sesuai Pasal 7 ayat (2) PMK 207 Tahun 2016, Pajak

Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Pengusaha Penyalur, tidak dapat dikreditkan.

8. Bahwa untuk kesamaan pemahaman dan konsistensi perlakuan PPN atas Rokok, sesuai angka 1 dan angka 2 S-937 Tahun 1993, ditegaskan bahwa tarif efektif PPN atas penyerahan hasil tembakau dalam negeri (rokok) sebesar 9,1%. Di dalam tarif efektif 9,1% tersebut sudah termasuk PPN yang terutang pada tingkat pabrikan, penyalur/agen dan pedagang besar rokok.

Oleh karena itu dalam hal PT. XYZ bertindak selaku penyalur rokok dari pabrikan rokok, maka atas penyerahan/penjualan rokok oleh PT. XYZ kepada pembeli tidak terutang PPN.

Pajak Masukan yang dibayar atas perolehan Barang Kena Pajak/Jasa Kena Pajak yang digunakan untuk kegiatan penyerahan hasil tembakau dalam negeri (rokok), tidak dapat dikreditkan karena dianggap sudah diperhitungkan dalam tarif efektif 9,1%.

9. Bahwa pada tahap pemeriksaan, Pemohon Banding tidak meminjamkan dokumen:

Perincian peredaran usaha untuk per jenis fungsi (contract manufacturing, distribusi, jasa, dll); dan

-

Perhitungan Pemisahan Pajak Masukan atas kegiatan sebagai pabrikan rokok (manufaktur) dan fungsi sebagai distributor barang

- jadi bermerk non-HMS; meski telah diminta melalui Surat Peminjaman Buku, Catatan, dan Dokumen, surat peringatan I, dan surat peringatan II, sehingga pembukuan, catatan, data, informasi, atau keterangan lain tersebut tidak dipertimbangkan dalam penyelesaian keberatannya sesuai Pasal 26A ayat 4 UU KUP.

10. Bahwa apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak sesuai Pasal 9 ayat (5) UU PPN.

11. Bahwa atas ketiadaan pembukuan, catatan, data, informasi atau keterangan tersebut, Pajak Masukan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, sehingga jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak dihitung dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan sesuai Pasal 9 ayat (6) UU PPN juncto PMK 207 Tahun 2016.

12. Bahwa berdasarkan uraian tersebut di atas, Koreksi positif atas Pajak Masukan yang dapat diperhitungkan terkait fungsi Distribusi tetap dipertahankan karena telah sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku.

b. Bahwa terdapat inkonsistensi dalil Pemohon Banding dalam surat keberatan dan keterangan saat pembahasan dengan Terbanding pada saat proses keberatan sebagai berikut:

1. Pemohon Banding menyatakan adanya pertentangan antara UU dan PMK yang menjadi turunan UU, namun di lain sisi Pemohon Banding tidak menggunakan sarana Uji Materi ke MA, melainkan menggunakan sarana administrasi Tata Usaha Negara;

2. Bahwa Pemohon Banding menyatakan rokok merupakan BKP yang penyerahannya diatur khusus menggunakan sistem single stage dan tarif efektif tersendiri sebagaimana diatur PMK 207 Tahun 2016, namun di lain sisi Pemohon Banding menyatakan PMK 207 Tahun 2016 menyimpang dari UU PPN dan masih mengarahkan konstruksi hukum berdasarkan pasal-pasal yang mengatur BKP dan PM-nya secara umum;

3. Pemohon Banding menyatakan seluruh PM terkait fungsi distribusi dapat dikreditkan seluruhnya, namun di lain sisi Pemohon Banding menyatakan bahwa yang membayar PPN pada saat penebusan pita cukai terkait fungsi distribusi (rokok yang bukan hasil produksi Pemohon Banding sendiri yakni rokok afiliasi Philips Morris Indonesia dan Sampoerna Indonesia Sembilan) adalah bukan Pemohon Banding;

4. Pemohon Banding menyatakan tidak setuju dengan koreksi Terbanding terkait sengketa yuridis bahwa seluruh PM terkait fungsi distribusi dapat dikreditkan, namun di lain sisi Pemohon Banding mengomentari kewenangan DJP dalam memperhitungkan kembali PM yang dapat dikreditkan secara proporsional.

c. Bahwa jika Pemohon Banding berpendapat suatu Peraturan Perundang- undangan di bawah Undang-Undang diduga bertentangan dengan Undang-Undang, pengujiannya dilakukan oleh Mahkamah Agung sesuai Pasal 9 ayat (2) UU Nomor 12 Tahun 2011 juncto Pasal 20 ayat (2) UU Nomor 48 Tahun 2009.

Jika Pemohon Banding tidak mengajukan uji materi ke Mahkamah Agung itu artinya Pemohon Banding telah setuju bahwa:

1. Suatu Peraturan Perundang-undangan di bawah Undang-Undang tidak bertentangan dengan Undang-Undang, dan diakui keberadaannya serta mempunyai kekuatan hukum mengikat karena diperintahkan oleh Peraturan Perundang-undangan yang lebih tinggi untuk dibentuk berdasarkan kewenangan sesuai Pasal 8 ayat (2) UU Nomor 12 Tahun 2011.

2. Suatu Peraturan Perundang-undangan di bawah Undang-Undang telah memenuhi asas dapat dilaksanakan sesuai Pasal 5 huruf d UU Nomor 12 Tahun 2011 dan asas keadilan sesuai Pasal 6 ayat (1) huruf g UU Nomor 12 Tahun 2011.

3. Peraturan Perundang-undangan di bawah Undang-Undang telah disusun dengan memenuhi ciri-ciri Bahasa Peraturan Perundang- undangan sesuai Lampiran II BAB III angka 243, 244, 245, dan 246 UU Nomor 12 Tahun 2011.

4. Oleh karena itu, pengertian kata per kata dalam pasal di peraturan tersebut telah cukup jelas artinya dengan menggunakan penafsiran gramatikal.

Menurut Pemohon Banding

Pemohon Banding tidak setuju dengan koreksi Terbanding atas Pajak Masukan terkait Fungsi Distribusi sebesar Rp4.597.793.463 dengan alasan

dan penjelasan sebagai berikut:

1. Produk Hasil Tembakau merupakan Barang Kena Pajak dan terutang PPN Sehingga Pajak Masukan Terkait Distribusinya Dapat Dikreditkan. Bahwa atas Penyerahan Hasil Tembakau oleh Distributor Yang Mendapat Perlakuan Khusus, Pajak Masukannya Tetap Dapat Dikreditkan

Bahwa Pasal 1 Undang-Undang PPN mendefinisikan Barang Kena Pajak sebagai berikut:

Pasal 1

“Dalam Undang-Undang ini yang dimaksud dengan:

…

3. Barang Kena Pajak adalah barang yang dikenai pajak berdasarkan Undang-undang ini.

4. Penyerahan Barang Kena Pajak adalah setiap kegiatan penyerahan Barang Kena Pajak.”

Pasal 4

“(1) Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas:

a. penyerahan Barang Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh Pengusaha;”

Lebih lanjut Pasal 4A UU PPN juga telah mendefinisikan Bukan Barang Kena Pajak sebagai berikut:

Pasal 4A

“(2) Jenis barang yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai adalah barang tertentu dalam kelompok barang sebagai berikut:

a. barang hasil pertambangan atau hasil pengeboran yang diambil langsung dari sumbernya;

b. barang kebutuhan pokok yang sangat dibutuhkan oleh rakyat banyak.;

c. makanan dan minuman yang disajikan di hotel, restoran, rumah makan, warung, dan sejenisnya, meliputi makanan dan minuman baik yang dikonsumsi ditempat maupun tidak, termasuk makanan dan minuman yang diserahkan oleh usaha jasa boga atau katering; dan

d. uang, emas batangan, dan surat berharga.”

Berdasarkan ketentuan di dalam UU PPN di atas, jelas bahwa produk hasil

tembakau berupa rokok merupakan barang kena pajak, dan tidak termasuk ke dalam kategori barang yang tidak dikenai PPN. Hal ini dipertegas di dalam Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 sebagaimana diubah terakhir dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 207/PMK.010/2016 tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau (PMK 207/2016).

Pasal 2

“(1) Atas penyerahan Hasil Tembakau yang dibuat di dalam negeri oleh Produsen atau Hasil Tembakau yang dibuat di luar negeri oleh Importir, dikenai Pajak Pertambahan Nilai.”

Lebih lanjut Peraturan Direktur Jenderal Pajak Nomor PER-49/PJ/2015 tentang Pelaksanaan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau (“PER 49/2015”) mengatur sebagai berikut:

Pasal 2

“(1) Atas impor dan/atau penyerahan Hasil Tembakau dikenai Pajak Pertambahan Nilai.”

Bahwa atas penyerahan yang terutang pajak tersebut, Pengusaha Kena Pajak (PKP) dapat melakukan pengkreditan atas pajak masukannya sebagaimana diatur di dalam Pasal 9 ayat (2) UU PPN.

Pasal 9

“(2) Pajak Masukan dalam suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam Masa Pajak yang sama.”

Penjelasan Pasal 9 ayat (2)

“Pembeli Barang Kena Pajak, penerima Jasa Kena Pajak, pengimpor Barang Kena Pajak, pihak yang memanfaatkan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean, atau pihak yang memanfaatkan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean wajib membayar Pajak Pertambahan Nilai dan berhak menerima bukti pungutan pajak. Pajak Pertambahan Nilai yang seharusnya sudah dibayar tersebut merupakan Pajak Masukan bagi

pembeli Barang Kena Pajak, penerima Jasa Kena Pajak, pengimpor Barang Kena Pajak, pihak yang memanfaatkan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean, atau pihak yang memanfaatkan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean yang berstatus sebagai Pengusaha Kena pajak. Pajak Masukan yang wajib dibayar tersebut oleh Pengusaha Kena Pajak dapat dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungutnya dalam Masa Pajak yang sama.”

Lebih lanjut, diatur dalam Pasal 9 ayat 5 UU PPN terkait dengan pengkreditan Pajak Masukan bagi Pengusaha Kena Pajak yang selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak,

“Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sepanjang bagian penyerahan yang terutang pajak dapat diketahui dengan pasti dari pembukuannya, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak.”

Kemudian, berdasarkan Penjelasan Pasal 9 ayat 5 UU PPN, dinyatakan sebagai berikut,

“Yang dimaksud dengan “penyerahan yang terutang pajak” adalah penyerahan barang atau jasa yang sesuai dengan ketentuan Undang- Undang ini dikenai Pajak Pertambahan Nilai.

Yang dimaksud dengan “penyerahan yang tidak terutang pajak” adalah penyerahan barang dan jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4A dan yang dibebaskan dari pengenaan Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 16B.

Pengusaha Kena Pajak yang dalam suatu Masa Pajak melakukan penyerahan yang terutang pajak dan penyerahan yang tidak terutang pajak hanya dapat mengkreditkan Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak. Bagian penyerahan yang terutang pajak tersebut harus dapat diketahui dengan pasti dari pembukuan Pengusaha

Kena Pajak.”

Mengenai mekanisme pengkreditan Pajak Masukan di atas, lebih lanjut diatur dalam Pasal 1 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 78/PMK.03/2010 sebagaimana telah diubah terakhir dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 135/PMK.011/2014 tentang Pedoman Penghitungan Pengkreditan Pajak Masukan Bagi Pengusaha Kena Pajak yang Melakukan Penyerahan yang Terutang Pajak dan Penyerahan yang Tidak Terutang Pajak (“PMK 135/2014”).

Pasal 1

“Dalam Peraturan Menteri Keuangan ini yang dimaksud dengan:

…

3. Barang Kena Pajak adalah barang yang dikenai pajak berdasarkan Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai.

…

5. Pajak Masukan adalah Pajak Pertambahan Nilai yang seharusnya sudah dibayar oleh Pengusaha Kena Pajak karena perolehan Barang Kena Pajak dan/atau perolehan Jasa Kena Pajak dan/atau pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean dan/atau pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean dan/atau impor Barang Kena Pajak.

6. Penyerahan yang Terutang Pajak adalah penyerahan barang atau jasa yang dikenai Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai, tidak termasuk penyerahan yang dibebaskan dari pengenaan Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 16B Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai.

7. Penyerahan yang Tidak Terutang Pajak adalah penyerahan barang dan jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4A Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai dan yang dibebaskan dari pengenaan Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 16B Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai.” Berdasarkan ketentuan perpajakan di atas dan pernyataan Terbanding dalam proses pemeriksaan, maka dapat disimpulkan sebagai berikut:

a. Barang Kena Pajak adalah barang yang dikenai Pajak Pertambahan

Nilai berdasarkan UU PPN.

b. Pajak Masukan atas pembelian barang kena pajak dapat dikreditkan oleh Pengusaha Kena Pajak.

c. Hasil Tembakau merupakan barang kena pajak.

d. Penyerahan Hasil Tembakau dikenai dan terutang PPN.

e. Penyerahan Hasil Tembakau terutang PPN dan tidak mendapatkan fasilitas dibebaskan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 16B UU PPN.

Dengan demikian, maka sudah seharusnya bahwa atas penyerahan yang terutang PPN (hasil tembakau), atas PPN Masukannya dapat dikreditkan oleh Pengusaha Kena Pajak sebagaimana ketentuan di dalam peraturan perundang-undangan dan peraturan pelaksanaannya.

Masih sehubungan dengan hal di atas, bahwa pemungutan PPN atas penyerahan hasil tembakau/rokok di level penyalur/distributor dilakukan dengan mekanisme/perlakuan khusus. Berdasarkan hal tersebut, pemungutan telah dilakukan di level pabrikan yaitu pada saat produsen dan/atau importir melakukan pemesanan pita cukai. Namun demikian, pajak masukan tetap dapat dikreditkan oleh penyalur berdasarkan Pasal 16B ayat 2 UU PPN sebagai berikut:

“(2) Pajak Masukan yang dibayar untuk perolehan Barang Kena Pajak dan/atau perolehan Jasa Kena Pajak yang atas penyerahannya tidak dipungut Pajak Pertambahan Nilai dapat dikreditkan.”

Penjelasan Pasal 16B ayat 2 UU PPN

“Adanya perlakuan khusus berupa Pajak Pertambahan Nilai yang terutang, tetapi tidak dipungut, diartikan bahwa Pajak Masukan yang berkaitan dengan penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak yang mendapat perlakuan khusus dimaksud tetap dapat dikreditkan. Dengan demikian, Pajak Pertambahan Nilai tetap terutang, tetapi tidak dipungut.” Dengan demikian, Pemohon Banding, dalam hal perannya sebagai penyalur/distributor, yang melakukan penyerahan hasil tembakau/rokok (yang merupakan BKP), dapat mengkreditkan Pajak Masukannya. Seandainya koreksi Terbanding dalam perkara a quo dibenarkan (quod non), Pemohon Banding menjadi harus menanggung PPN atas Barang

Kena Pajak. Padahal sesuai dengan UU PPN dan Penjelasannya, PPN adalah pajak yang dikenakan atas konsumsi barang dan/atau jasa. Pemohon Banding bukan merupakan konsumen atas Barang Kena Pajak dalam perkara a quo. Dengan demikian, koreksi Terbanding dalam perkara a quo juga bertentangan secara mendasar dengan ketentuan dan jiwa UU PPN.

Berdasarkan uraian dan penjelasan Pemohon Banding di atas, nyata-nyata bahwa Pajak Masukan atas penyerahan rokok sebagai BKP dapat dikreditkan sehingga koreksi Terbanding seharusnya dibatalkan.

2. Tarif efektif atas hasil tembakau sudah memperhitungkan nilai PPN terutang pada setiap tingkat penyerahannya

Bahwa atas penyerahan hasil tembakau, PMK 207/2016 mengatur besaran Dasar Pengenaan Pajak (DPP) Nilai Lain dan tarif efektif sebagai berikut: Pasal 3

“(1) Dasar Pengenaan Pajak untuk menghitung Pajak Pertambahan Nilai yang terutang atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat (1) adalah Nilai Lain.

(2) Nilai Lain sebagaimana dimaksud pada ayat (1) adalah:

a. Harga Jual Eceran Hasil Tembakau untuk penyerahan Hasil Tembakau;” Pasal 4

(1) “Pajak Pertambahan Nilai yang dikenakan atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat (1) dihitung dengan menerapkan tarif efektif dikalikan dengan Nilai Lain.

(2) Besarnya tarif efektif sebagaimana dimaksud pada ayat (1) ditetapkan sebesar 9,1% (sembilan koma satu persen).”

Lebih lanjut, pada Pasal 5 dan Pasal 6 PMK 207/2016 mengatur mengenai cara pemungutan dan saat terutang hasil tembakau:

Pasal 5

(1) “Atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat (1) mulai dari tingkat Produsen dan/atau Importir, Pengusaha Penyalur hingga ke konsumen akhir dilakukan pemungutan Pajak Pertambahan Nilai satu kali pada tingkat Produsen

dan/atau Importir.

(2) Pajak Pertambahan Nilai atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud pada ayat (1) terutang pada saat Produsen dan/atau Importir melakukan pemesanan pita cukai Hasil Tembakau.”

Pasal 6

“(2) Pajak Pertambahan Nilai yang terutang sebagaimana dimaksud dalam

Pasal 5 ayat (3) dibuat Faktur Pajak pada saat Produsen dan/atau Importir menyerahkan Hasil Tembakau kepada penerima barang.”

PMK 174/2015 yang kemudian diubah dengan PMK 207/2016, lahir dengan pertimbangan: “dalam rangka penyederhanaan administrasi dalam mekanisme pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas penyerahan hasil tembakau dan memberikan kepastian hukum atas penyerahan hasil tembakau”, maka kemudian diatur atas pengenaan hasil tembakau sebagai barang kena pajak untuk dilakukan pemungutan PPN hanya sebanyak satu kali, yakni terutang pada saat pemesanan pita cukai tembakau. Dengan kata lain, dalam pemungutan pajak disini menggunakan mekanisme single stage.

Hal ini berarti bahwa baik pemungutan PPN menggunakan mekanisme multi stages maupun single stage, atas penyerahan barang tersebut tetap merupakan kategori penyerahan barang kena pajak, dan bukan, oleh karena mekanisme pemungutan PPN menerapkan single stage, maka atas penyerahan barang tersebut kemudian dianggap sebagai penyerahan barang tidak kena pajak.

Baik dengan penerapan mekanisme multi stages maupun single stage, Pemerintah memungut PPN atas barang kena pajak tersebut, dana atas PPNnya dibayarkan oleh PKP atau diterima oleh Pemerintah sesuai dengan tarif PPN dan dasar pengenaan yang ditetapkan. Dengan demikian, berdasarkan semua penjelasan di atas, dapat disimpulkan sebagai berikut:

a. Hasil Tembakau merupakan barang kena pajak.

b. Penyerahan Hasil Tembakau terutang PPN.

c. Atas penyerahan Hasil Tembakau terdapat pajak keluarannya, yang mana atas PPNnya telah dibayarkan terlebih dahulu (di awal) oleh

produsen dan/atau importir.

Sehingga dalam hal ini, jelas bahwa atas penyerahan hasil tembakau terdapat unsur pajak keluarannya—meskipun dalam mekanisme single stage pajak keluarannya dibayarkan kepada penjual, bukan dipungut dari pembeli—dan merupakan penyerahan barang kena pajak yang terutang PPN. Dengan demikian, berdasarkan peraturan perundang-undangan perpajakan dan peraturan pelaksanaannya, atas penyerahan yang terutang PPN ini, berhak pula (bagi PKP) atas pengkreditan Pajak Masukannya. Dengan demikian, koreksi yang dilakukan oleh Terbanding dengan dasar bahwa: “Pemohon Banding berkedudukan sebagai produsen dan distributor rokok, maka Pajak Masukan terkait perolehan BKP atau JKP sehubungan dengan kegiatan distribusi tidak dapat dikreditkan” adalah tidak tepat karena tidak ada peraturan perundang-undangan yang menyebutkan bahwa atas Pajak Masukan dari penyerahan yang terutang pajak tidak dapat dikreditkan. Sebaliknya, atas penyerahan barang terutang pajak, maka atas Pajak Masukannya dapat dikreditkan. Dalam hal ini, kegiatan distribusi hasil tembakau merupakan penyerahan barang kena pajak yang terutang PPN.

3. Kegiatan Produksi dan Distribusi Termasuk Dalam Jenis Kegiatan Yang Berhubungan Langsung Dengan Kegiatan Usaha

Bahwa sesuai dengan Pasal 9 Ayat 8 Huruf (b) UU PPN termasuk penjelasannya, bahkan telah mengatur mengenai lingkup perolehan yang mempunyai hubungan langsung dengan kegiatan usaha sebagai dasar pengkreditan PPN yang berlaku untuk seluruh bidang usaha, sebagai berikut:

Penjelasan Pasal 9 Ayat 8 Huruf (b) UU PPN

“Yang dimaksud dengan pengeluaran yang langsung berhubungan dengan kegiatan usaha adalah pengeluaran untuk kegiatan produksi, distribusi, pemasaran, dan manajemen. Ketentuan ini berlaku untuk semua bidang usaha.”

Sehingga peraturan dasarnya sangat jelas bahwa atas perolehan Pajak Masukan terkait dengan fungsi distribusi termasuk Pajak Masukan yang dapat dikreditkan.

Berdasarkan dokumen Transfer Pricing Analysis and Report PT Hanjaya Mandala Sampoerna Tbk dijelaskan Pemohon Banding di samping berfungsi sebagai pabrikan rokok (manufacturer), Pemohon Banding juga berfungsi sebagai distributor rokok hasil produksi anak-anak perusahaannya.

Bahwa Terbanding telah keliru dalam menafsirkan pengenaan PPN atas tembakau. Sebagaimana dijelaskan Pemohon Banding pada Poin 4 diatas bahwa koreksi yang dilakukan oleh Terbanding dengan dasar bahwa: “Pemohon Banding berkedudukan sebagai produsen dan distributor rokok, maka pajak masukan terkait perolehan BKP atau JKP sehubungan dengan kegiatan distribusi tidak dapat dikreditkan” adalah tidak tepat karena kegiatan distribusi rokok merupakan kegiatan penyerahan yang terutang pajak (PPN).

Dengan mekanisme pemungutan single stage, jumlah PPN akhir yang diterima oleh Negara, pada prinsipnya adalah sama dengan jumlah PPN sebagaimana mekanisme multistage. Sehingga berdasarkan semua penjelasan di atas, dapat disimpulkan sebagai berikut:

a. Hasil Tembakau merupakan barang kena pajak.

b. Penyerahan Hasil Tembakau terutang PPN.

c. Atas penyerahan Hasil Tembakau terdapat pajak keluarannya. Menurut Pemohon Banding, dengan berdasarkan seluruh penjelasan di atas, Terbanding telah mengabaikan peraturan dasar UU PPN yaitu Pasal 9 ayat 8 huruf b UU PPN karena fakta berdasarkan dokumen Transfer Pricing Analysis and Report PT Hanjaya Mandala Sampoema Tbk dijelaskan Pemohon Banding disamping berfungsi sebagai pabrikan rokok (manufacturer), Pemohon Banding juga berfungsi sebagai distributor rokok hasil produksi anak-anak perusahaannya.

4. Konsep PPN Tidak Mengenal Sifat Final

Bahwa Dasar Pengenaan Pajak sesuai dengan Pasal 1 angka (17) Undang- Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 42 Tahun

2009 (“UU PPN”):

“Dasar Pengenaan Pajak adalah jumlah Harga Jual, Penggantian, Nilai Impor, Nilai Ekspor, atau nilai lain yang dipakai sebagai dasar untuk menghitung pajak yang terutang.”

Adapun nilai lain sebagai Dasar Pengenaan Pajak dijelaskan pada Peraturan Menteri Keuangan Nomor 75/PMK.03/2010 tentang Nilai Lain sebagai Dasar Pengenaan Pajak sebagaimana terakhir diubah dengan PMK Nomor 121/PMK.03/2015 (“PMK-121”) pada Pasal 2 adalah sebagai berikut:

“Nilai Lain sebagaimana dimaksud dalam Pasal 1 ditetapkan sebagai berikut:

a. untuk pemakaian sendiri Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak adalah Harga Jual atau Penggantian setelah dikurangi laba kotor;

b. untuk pemberian cuma-cuma Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak adalah Harga Jual atau Penggantian setelah dikurangi laba kotor;

c. dihapus;

d. untuk penyerahan film cerita adalah perkiraan hasil rata-rata per judul film;

e. untuk penyerahan produk hasil tembakau adalah sebesar harga jual eceran;

f. ......................”

Bahwa tarif PPN sebagaimana ditetapkan di dalam Pasal 7 ayat (1) UU PPN adalah sebagai berikut:

”Tarif Pajak Pertambahan Nilai adalah 10% (sepuluh persen).”

Bahwa pada dasarnya Pajak Masukan dapat dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam masa pajak yang sama, sesuai dengan Pasal 9 ayat (2) UU PPN sebagai berikut:

”Pajak Masukan dalam suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam Masa Pajak yang sama.”

Pasal 9 ayat (2b) UU PPN

”Pajak Masukan yang dikreditkan harus menggunakan Faktur Pajak yang memenuhi persyaratan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 13 ayat (5)

dan ayat (9).”

Pasal 13 ayat (5) UU PPN

”Dalam Faktur Pajak harus dicantumkan keterangan tentang penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau penyerahan Jasa Kena Pajak yang paling sedikit memuat:

a. nama, alamat, dan Nomor Pokok Pemohon Banding yang menyerahkan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak;

b. nama, alamat, dan Nomor Pokok Pemohon Banding pembeli Barang Kena Pajak atau penerima Jasa Kena Pajak;

c. jenis barang atau jasa, jumlah Harga Jual atau Penggantian, dan potongan harga;

d. Pajak Pertambahan Nilai yang dipungut;

e. Pajak Penjualan atas Barang Mewah yang dipungut;

f. Kode, nomer seri, dan tanggal pembuatan Faktur Pajak;dan

g. Nama dan tanda tangan yang berhak menandatangani Faktur Pajak.” Pasal 13 ayat (9) UU PPN

”Faktur Pajak harus memenuhi persyaratan formal dan material.”

Di luar prinsip-prinsip dasar pengkreditan Pajak Masukan di atas, terdapat Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan. Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan ini, dikarenakan oleh Pajak Masukan tersebut terkait dengan perolehan/pemanfaatan Barang/Jasa Kena Pajak yang memenuhi kriteria di dalam Pasal 9 ayat (8) UU PPN:

”Pengkreditan Pajak Masukan sebagaimana dimaksud pada ayat (2) tidak dapat diberlakukan bagi pengeluaran untuk:

a. perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak sebelum pengusaha dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak;

b. perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak yang tidak mempunyai hubungan langsung dengan kegiatan usaha;

c. perolehan dan pemeliharaan kendaraan bermotor berupa sedan dan station wagon, kecuali merupakan barang dagangan atau disewakan;

d. pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud atau pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean sebelum pengusaha

dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak;

e. dihapus;

f. perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak yang Faktur Pajaknya tidak memenuhi ketentuan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 13 ayat (5) atau ayat (9) atau tidak mencantumkan nama, alamat, dan Nomor Pokok Pemohon Banding pembeli Barang Kena Pajak atau penerima Jasa Kena Pajak;

g. pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud atau pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean yang Faktur Pajaknya tidak memenuhi ketentuan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 13 ayat (6);

h. perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak yang Pajak Masukannya ditagih dengan penerbitan ketetapan pajak;

i. perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak yang Pajak Masukannya tidak dilaporkan dalam Surat Pemberitahuan Masa Pajak Pertambahan Nilai, yang ditemukan pada waktu dilakukan Terbandingan; dan

j. perolehan Barang Kena Pajak selain barang modal atau Jasa Kena Pajak sebelum Pengusaha Kena Pajak berproduksi sebagaimana dimaksud pada ayat (2a).”

Bahwa dalam Pelaporan SPT Masa PPN terdiri dari Pajak Keluaran dan Pajak Masukan.

Pasal 9 ayat (3) UU PPN

”Apabila dalam suatu Masa Pajak, Pajak Keluaran lebih besar daripada Pajak Masukan, selisihnya merupakan Pajak Pertambahan Nilai yang harus disetor oleh Pengusaha Kena Pajak.”

Pasal 9 ayat (4) UU PPN

”Apabila dalam suatu Masa Pajak, Pajak Masukan yang dapat dikreditkan lebih besar daripada Pajak Keluaran, selisihnya merupakan kelebihan pajak yang dikompensasikan ke Masa Pajak berikutnya.”

Pasal 9 ayat (4a) UU PPN

”Atas kelebihan Pajak Masukan sebagaimana dimaksud pada ayat (4) dapat diajukan permohonan pengembalian pada akhir tahun buku.”

Mempertimbangkan dasar hukum yang diuraikan diatas, tidak ada ketentuan peraturan perundang-undangan yang mengatur mengenai bahwa atas Pajak Masukan yang diperoleh Pengusaha Kena Pajak (PKP) dan terkait dengan kegiatan usaha tidak dapat dikreditkan. Peraturan dasarnya hanya mengatur mengenai tata cara pengkreditan Pajak Masukan, serta tata cara pelaporan Pajak Keluaran dan Pajak Masukan. Oleh karena itu, koreksi Terbanding atas Pajak Masukan Pemohon Banding dengan berdasarkan proporsi pendapatan fungsi distribusi Pemohon Banding adalah tidak tepat dan bertentangan dengan ketentuan di dalam UU PPN dimaksud.

5. Konsep PPN Berbeda dengan Konsep Pajak Penghasilan (PPh)

Bahwa menurut Undang – Undang Nomor 7 Tahun 1983 tentang Pajak Penghasilan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang – Undang Nomor 36 Tahun 2008 (”UU PPh”) Pasal 17 ayat (1) huruf b dijelaskan bahwa:

”Tarif Pajak yang diterapkan atas Penghasilan Kena Pajak bagi:

...

b. Wajib Pajak badan dalam negeri dan bentuk usaha tetap adalah sebesar 28% (dua puluh delapan persen).”

Pasal 17 ayat (2a) UU PPh

”Tarif sebagaimana dimaksud pada ayat (1) huruf b menjadi 25% (dua puluh lima persen) yang mulai berlaku sejak tahun pajak 2010.”

Menurut Peraturan Pemerintah Nomor 30 Tahun 2020 tentang Penurunan Tarif Pajak Penghasilan bagi Pemohon Banding Badan Dalam Negeri yang Berbentuk Perseroan Terbuka (”PP 30”) Pasal 2:

”Tarif Pajak Penghasilan yang diterapkan atas penghasilan kena pajak bagi Wajib Pajak badan dalam negeri dan bentuk usaha tetap adalah sebesar:

a. 22 % (dua puluh dua persen) yang berlaku pada Tahun Pajak 2020 dan Tahun Pajak 2O21; dan

b.………”

Di samping itu, terdapat penghasilan yang dikenai pajak bersifat final menurut UU PPh Pasal 4 ayat (2):

”Penghasilan di bawah ini dapat dikenai pajak bersifat final:

a. penghasilan berupa bunga deposito dan tabungan lainnya, bunga obligasi dan surat utang negara, dan bunga simpanan yang dibayarkan oleh koperasi kepada anggota koperasi orang pribadi;

b. penghasilan berupa hadiah undian;

c. penghasilan dari transaksi saham dan sekuritas lainnya, transaksi derivatif yang diperdagangkan di bursa, dan transaksi penjualan saham atau pengalihan penyertaan modal pada perusahaan pasangannya yang diterima oleh perusahaan modal ventura;

d. penghasilan dari transaksi pengalihan harta berupa tanah dan/atau bangunan, usaha jasa konstruksi, usaha real estate, dan persewaan tanah dan/atau bangunan; dan

e. penghasilan tertentu lainnya,

yang diatur dengan atau berdasarkan Peraturan Pemerintah.

Bahwa dalam penghitungan SPT Tahunan PPh Badan, Pemohon Banding diperbolehkan untuk memasukkan deductible expense untuk menghitung penghasilan kena pajak. Hal ini dijelaskan Pasal 6 UU PPh ayat 1: ”Besarnya Penghasilan Kena Pajak bagi Wajib Pajak dalam negeri dan bentuk usaha tetap, ditentukan berdasarkan penghasilan bruto dikurangi biaya untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan,..” Penjelasan Pasal 6 ayat (1) huruf a UU PPh “Biaya – biaya yang dimaksud pada ayat ini lazim disebut biaya sehari – hari yang boleh dibebankan pada tahun pengeluaran. Untuk dapat dibebankan sebagai biaya, pengeluaran – pengeluaran tersebut harus mempunyai hubungan langsung maupun tidak langsung dengan kegiatan usaha atau kegiatan untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan yang merupakan objek pajak.

Dengan demikian, pengeluaran – pengeluaran untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan yang bukan merupakan objek pajak tidak boleh dibebankan sebagai biaya.”

Berdasarkan dasar hukum dan penjelasan di atas, dapat disimpulkan bahwa konsep PPN berbeda dengan konsep PPh. PPN menggunakan

konsep Pajak Masukan dengan konsep creditable dan non creditable, sementara Pajak Penghasilan menggunakan konsep penghasilan yang merupakan objek pajak dan bukan objek pajak atau konsep penghasilan yang dikenal pajak bersifat final atau tidak final. Sehingga dalam hal ini, Terbanding yang melakukan koreksi atas Pajak Masukan Pemohon Banding dengan menggunakan konsep seolah-olah bersifat final seperti PPh adalah tidak tepat.

6. PMK 174/2015 Telah Menciptakan Norma Baru Dalam Hal Pengkreditan Pajak Masukan

Bahwa Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 yang terbit tanggal 21 September 2015 (PMK 174/2015) sebagaimana diubah terakhir dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 207/PMK.010/2016 yang terbit tanggal 28 Desember 2016 (PMK 207/2016) tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau, memiliki ketentuan yang berbeda dari amanat UU PPN dan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 75/PMK.03/2010 Tanggal 31 Maret 2010 sebagaimana diubah terakhir dengan PMK Nomor 121/PMK.03/2015 Tanggal 24 Juni 2015 tentang Nilai Lain Sebagai Dasar Pengenaan Pajak (PMK 121/2015).

Pasal 3 PMK 121/2015

“Pajak Masukan yang berhubungan dengan:

a. penyerahan jasa pengiriman paket sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 huruf j yang dilakukan oleh pengusaha jasa pengiriman paket;

b. penyerahan jasa biro perjalanan wisata dan/atau jasa agen perjalanan wisata berupa penjualan paket wisata, pemesanan sarana angkutan, dan pemesanan sarana akomodasi, yang tidak didasari oleh perjanjian jasa perantara penjualan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 huruf k yang dilakukan oleh pengusaha jasa biro perjalanan wisata dan/atau jasa agen perjalanan wisata;

c. dihapus;

d. penyerahan jasa pengurusan transportasi (freight forwarding) yang di dalam tagihan jasa pengurusan transportasi tersebut terdapat biaya

transportasi (freight charges) sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 huruf m yang dilakukan oleh pengusaha jasa pengurusan transportasi,

tidak dapat dikreditkan.”

Bahkan di dalam PMK 121/2015 mengenai DPP Nilai Lain untuk pengenaan PPN yang terbit tanggal 24 Juni 2015, tidak diatur bahwa atas penyerahan Hasil tembakau oleh penyalur, PPN Masukannya tidak dapat dikreditkan, namun hanya sebatas pada penyerahan jasa pengiriman paket, biro perjalanan wisata, dan freight forwarding yang memiliki nilai DPP sebesar 10% dari jumlah yang ditagih, atau tarif efektif sebesar 1%.

Bahwa adanya ketentuan Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Pengusaha Penyalur, tidak dapat dikreditkan, yang diatur dalam Pasal 7 PMK 174/2015 yang diubah dengan PMK 207/2016 pada hakikatnya justru bertentangan dengan prinsip pengkreditan Pajak Masukan yang diatur di dalam UU PPN Pasal 9. Sebagai peraturan pelaksana yang secara hirarki berada di bawah UU PPN, kedudukan PMK 174/2015 yang diubah dengan PMK 207/2016 secara prinsip tidak dapat menetapkan norma baru dengan memberikan ketentuan baru atas Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan. Sesuai dengan hukum yang berlaku, termasuk Undang-Undang No. 12 Tahun 2011 tentang Pembentukan Peraturan Perundang-undangan (sebagaimana diubah dengan Undang-undang No. 15 Tahun 2019 dan Undang-undang No. 13 Tahun 2022, tetapi perubahan-perubahannya tidak berkaitan dengan ketentuan-ketentuan yang dikutip dalam Surat Banding dalam perkara a quo), bahkan penjelasan dari suatu peraturan perundang- undangan tidak boleh menciptakan norma baru yang tidak diatur di dalam batang tubuh peraturan perundang-undangan yang bersangkutan, apalagi Peraturan Menteri Keuangan, yang hanya merupakan peraturan pelaksanaan serta hanya bersifat teknis administratif.

Dengan kata lain, Terbanding tidak seharusnya melakukan koreksi Pajak Masukan Pemohon Banding semata-mata hanya dikarenakan Pemohon Banding dalam hal ini bertindak selaku Distributor tanpa mengindahkan

maksud dan tujuan diterbitkannya PMK 174/2015, yakni demi penyederhanaan administrasi dan memberikan kepastian hukum, serta koreksi ini telah melebihi amanat dari Pasal 9 UU PPN.

7. Tidak ada Pedoman Penghitungan Kembali PPN Masukan berdasarkan PMK 174/2015 Pasal 7 ayat 2 terkait pemisahan PPN Masukan seperti model usaha Pemohon Banding.

Bahwa tanpa mengurangi ketidaksetujuan Pemohon Banding atas koreksi PPN Masukan terkait distribusi rokok, berikut ini Pemohon Banding sampaikan matrix terkait dengan struktur model usaha Pemohon Banding dan kaitannya dengan Dasar Hukum atas Penghitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan apabila ketentuan dalam PMK 174/2015 Pasal 7 Ayat 2 diimplementasikan pada model usaha Pemohon Banding (Model 3):

Apabila ketentuan dalam PMK 174/2015 harus dilaksanakan (dalam hal ini posisi Pemohon Banding tetap tidak setuju), maka berdasarkan prinsip

peraturan perundang-undangan yang berlaku, maka harus ada pedoman yang dikeluarkan oleh Kementerian Keuangan terkait penghitungan kembali pengkreditan PPN Masukan yang dapat dikreditkan untuk memberikan kemudahan dan kepastian hukum bagi Pemohon Banding. Hal ini sejalan dengan maksud dan tujuan dikeluarkannya pedoman penghitungan PPN Masukan, seperti yang diatur dalam Penjelasan UU PPN Pasal 9 ayat 6 yang menyatakan:

“Dalam hal Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, cara pengkreditan Pajak Masukan dihitung berdasarkan pedoman yang diatur dengan Peraturan Menteri Keuangan, yang dimaksudkan untuk memberikan kemudahan dan kepastian kepada Pengusaha Kena Pajak.”

Dengan demikian, sepanjang Kementerian Keuangan belum menerbitkan Pedoman Penghitungan Pengkreditan Pajak Masukan Bagi Pengusaha Kena Pajak Yang Melakukan Penyerahan Yang Terutang Pajak Dan Penyerahan Yang Terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan, maka hal ini mempunyai konsekuensi secara yuridis, yaitu:

1. Pemohon Banding tidak dapat dan tidak berkewajiban untuk menghitung kembali Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait dengan Penyerahan yang terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan.

2. DJP (in casu Terbanding) tidak berhak dan tidak memiliki kewenangan untuk meminta Pemohon Banding data terkait penghitungan Kembali Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait dengan Penyerahan yang terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan.

3. DJP (in casu Terbanding) tidak berhak dan tidak memiliki kewenangan untuk menghitung Kembali Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait dengan Penyerahan yang terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan.

Koreksi Terbanding atas PPN Masukan terkait dengan Penyerahan yang dilakukan oleh Pemohon Banding dalam lingkup usaha distribusinya sama sekali tidak memenuhi persyaratan formil maupun material, dikarenakan:

1. DJP (in casu Terbanding) telah bertindak di luar kewenangannya untuk menghitung Kembali Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait dengan Penyerahan yang terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan.

2. DJP (in casu Terbanding) telah bertindak di luar pedoman dalam menghitung kembali Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait dengan Penyerahan yang terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan karena tidak mendasarkan pada suatu pedoman yang sah.

Untuk itu, Pemohon Banding mohon agar koreksi atas Pajak Masukan terkait fungsi distribusi sebesar Rp4.597.793.463 untuk dibatalkan karena Terbanding telah keliru dalam menafsirkan:

- Pasal 9 ayat (5) dan ayat (6) UU PPN

- Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau (selanjutnya sebagaimana terakhir diubah dengan PMK No. 207/PMK.010/2016 dan Pasal 2 ayat (1) dan (2) KEP- 103/PJ./2002.

Kami juga ingin menyampaikan bahwa Pengadilan Pajak dalam putusannya No. PUT-084062.16/2011/PP/M.XIIIA tahun 2018 tanggal 16 Agustus 2018 telah tidak mempertahankan koreksi Direktur Jenderal Pajak berkenaan dengan Pajak Masukan yang Berhubungan dengan Fungsi Distribusi dari perusahaan distribusi rokok. Persoalan hukum dalam sengketa pajak dalam perkara tersebut pada hakikatnya sama dengan pokok sengketa pajak mengenai Koreksi Positif terhadap Pajak Masukan Terkait Fungsi Distribusi dalam perkara a quo. Putusan Pengadilan Pajak tersebut juga sudah dikuatkan oleh Mahkamah Agung dalam putusannya No. 747/B/PK/Pjk/2021 tanggal 18 Maret 2021.

Menurut hemat Pemohon Banding, koreksi-koreksi dalam perkara a quo yang telah mengabaikan secara tanpa dasar Laporan Penilaian atas kewajaran transaksi yang disiapkan oleh Penilai Independen tersebut di atas dan pengabaian ketentuan-ketentuan UU PPN mengenai pengkreditan

Pajak Masukan yang menjadi hak Pemohon Banding sebagaimana yang telah diuraikan di atas juga bertentangan dengan Asas-asas Umum Pemerintahan Yang Baik, khususnya asas kepastian hukum dan asas kecermatan. Mahkamah Agung dalam putusan-putusannya, antara lain (a) Putusan Mahkamah Agung No. 4224/B/PJK/2020 tanggal 19 November 2020, (b) Putusan Mahkamah Agung No. 3474/B/PK/Pjk/2020 tanggal 15 Oktober 2020, (c) Putusan Mahkamah Agung No. 3749/B/PK/Pjk/2020 tanggal 14 Oktober 2020, dan (d) Putusan Mahkamah Agung No. 492/B/PK/PJK/2014 tanggal 23 September 2014, telah membatalkan keputusan-keputusan fiskus karena bertentangan dengan Asas-asas Umum Pemerintahan Yang Baik, khususnya asas kepastian hukum dan asas kecermatan.

Berdasarkan alasan-alasan yang telah diuraikan di atas, sudah sepatutnya Majelis Hakim Yang Mulia membatalkan dan tidak mempertahankan koreksi-koreksi Terbanding dalam perkara a quo.

8. Asas Legalitas dalam Penerbitan Peraturan setingkat Menteri telah dilanggar oleh ketentuan PMK-174 jo. PMK-207.

Terkait dengan dalil Terbanding berikut ini,

“Pemohon Banding menyatakan adanya pertentangan antara UU dan PMK yang menjadi turunan UU, namun di lain sisi Pemohon Banding tidak menggunakan sarana Uji Materi ke MA, melainkan menggunakan sarana administrasi Tata Usaha Negara.”

Pemohon Banding menyampaikan hal-hal di bawah ini:

Sesuai ketentuan Pasal 1 ayat (3) Undang-Undang Dasar 1945 (“UUD 1945”) bahwa Indonesia adalah negara hukum, dengan demikian segala sesuatu harus sesuai dengan hukum atau peraturan perundang-undangan yang berlaku di Indonesia.

Lebih lanjut, menurut Pasal 23A UUD 1945 Pajak dan pungutan lain yang bersifat memaksa untuk keperluan negara diatur dengan undang-undang. Undang-Undang yang mengatur mengenai hal ini adalah Undang-Undang Pajak Penghasilan Nomor 36 Tahun 2008.

Adapun undang-undang yang mengatur mengenai objek sengketa adalah

UU PPh khususnya Pasal 6 Ayat 1. Terkait dengan pendelegasian kewenangan, peraturan lebih lanjut setingkat peraturan Menteri, Pemohon Banding perlu menjelaskan hal hal sebagai berikut:

Bahwa Indonesia menganut paham Civil Law, dimana sumber hukum yang dianut dan berlaku lebih mengedepankan kepada aturan hukum tertulis. Berkaitan dengan peraturan perundang-undangan dan sebagai acuan dalam membuat peraturan perundang-undangan harus mengacu kepada UU No. 12 Tahun 2011 tentang Pembentukan Peraturan Perundang- Undangan. Bahwa Indonesia menganut sistem hukum Stuffenbau (sistem hukum berjenjang) dimana penjelmaan atas sistem hukum berjenjang tersebut sebagaimana dinyatakan dalam ketentuan Pasal 7 dan Pasal 8 UU No. 12 Tahun 2011:

“Pasal 7

(1) Jenis dan hierarki Peraturan Perundang-undangan terdiri atas:

a. Undang-Undang Dasar Negara Republik Indonesia Tahun 1945;

b. Ketetapan Majelis Permusyawaratan Rakyat;

c. Undang-Undang/Peraturan Pemerintah Pengganti Undang- Undang;

d. Peraturan Pemerintah;

e. Peraturan Presiden;

f. Peraturan Daerah Provinsi; dan

g. Peraturan Daerah Kabupaten/Kota

(2) Kekuatan hukum Peraturan Perundang-undangan sesuai dengan hierarki sebagaimana dimaksud pada ayat (1).

Pasal 8

(1) Jenis Peraturan Perundang-undangan selain sebagaimana dimaksud dalam Pasal 7 ayat (1) mencakup peraturan yang ditetapkan oleh Majelis Permusyawaratan Rakyat, Dewan Perwakilan Rakyat, Dewan Perwakilan Daerah, Mahkamah Agung, Mahkamah Konstitusi, Badan Pemeriksa Keuangan, Komisi Yudisial, Bank Indonesia, Menteri, badan, lembaga, atau komisi yang setingkat yang dibentuk dengan Undang- Undang atau Pemerintah atas perintah Undang-Undang, Dewan

Perwakilan Rakyat Daerah Provinsi, Gubernur, Dewan Perwakilan Rakyat Daerah Kabupaten/Kota, Bupati/Walikota, Kepala Desa atau yang setingkat.

(2) Peraturan Perundang-undangan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) diakui keberadaannya dan mempunyai kekuatan hukum mengikat sepanjang diperintahkan oleh Peraturan Perundang-undangan yang lebih tinggi atau dibentuk berdasarkan kewenangan.”

Berdasarkan ketentuan peraturan perundang-undangan di atas, instrumen hukum peraturan setingkat Menteri sesuai ketentuan diakui keberadaannya dan mempunyai kekuatan hukum mengingat sepanjang diperintahkan oleh Peraturan Perundang-undangan yang lebih tinggi dan dibentuk berdasarkan kewenangan.

Namun demikian, tidak boleh dilupakan juga bahwa pendelegasian kewenangan mengatur dari Undang-Undang kepada Menteri dibatasi hanya untuk peraturan yang bersifat teknis administratif. Hal tersebut sesuai dengan ketentuan UU No. 12 Tahun 2011 dalam Lampiran II terkait Teknik Penyusunan Peraturan Perundang-undangan pada bagian Pendelegasian Kewenangan poin 211 yang menyatakan:

“Pendelegasian kewenangan mengatur dari Undang-Undang kepada menteri, pemimpin lembaga pemerintah nonkementerian, atau pejabat yang setingkat dengan menteri dibatasi untuk peraturan yang bersifat teknis administratif.”

Bahwa PMK-207 memang diterbitkan berdasarkan amanah Pasal 8A Ayat 2 UU PPN. Namun demikian ketentuan PMK-207 menurut Pemohon Banding bukan lagi bersifat teknis admisnistratif karena mengatur norma hukum baru yang sebelumnya tidak diatur dalam peraturan perundang undangan yang lebih tinggi. Sehingga melanggar ketentuan asas legalitas dalam sebuah peraturan perundang undangan. Rumusan Pasal 8A Ayat 2 UU PPN hanya mengatur mengenai DPP Nilai Lain yang dikenakan PPN. Sebaliknya, PMK-207 juga mengatur mengenai pengkreditan pajak masukan dimana di dalam UU PPN sendiri sudah diatur dalam Pasal 9. Dengan demikian, hal ini menunjukkan munculnya norma hukum baru

dalam peraturan setingkat Menteri.

Lebih lanjut, sehubungan dengan dalil Terbanding mengenai inkonsistensi dalil Pemohon Banding terkait hal di bawah ini,

“Bahwa Pemohon Banding menyatakan rokok merupakan BKP yang penyerahannya diatur khusus menggunakan sistem single stage dan tarif efektif tersendiri sebagaimana diatur PMK 207 Tahun 2016, namun di lain sisi Pemohon Banding menyatakan PMK 207 Tahun 2016 menyimpang dari UU PPN dan masih mengarahkan konstruksi hukum berdasarkan pasal-pasal yang mengatur BKP dan PM-nya secara umum.”,

perlu Pemohon Banding tekankan bahwa muatan ketentuan atau norma hukum yang tidak disetujui Pemohon Banding dalam PMK-174 jo. PMK-207 adalah terkait dengan pengkreditan pajak masukan, bukan terkait dengan bahwa rokok adalah BKP yang penyerahannya diatur khusus menggunakan single stage dan tarif efektif tersendiri sebagaimana diatur dalam PMK tersebut.

Dengan demikian, Pemohon Banding mohon kepada Majelis Hakim Yang Mulia untuk membatalakan koreksi Terbanding ini.

9. Asas Lex Superior Derogat Legi Inferior

Bahwa berdasarkan dalil Pemohon Banding, terkait asas legalitas, Pemohon Banding mengutip kembali ketentuan Pasal 7 dan Pasal 8 UU No. 12 tahun 2011 yang menyatakan sebagai berikut:

“Pasal 7

(1) Jenis dan hierarki Peraturan Perundang-undangan terdiri atas:

a. Undang-Undang Dasar Negara Republik Indonesia Tahun 1945;

b. Ketetapan Majelis Permusyawaratan Rakyat;

c. Undang-Undang/Peraturan Pemerintah Pengganti Undang- Undang;

d. Peraturan Pemerintah;

e. Peraturan Presiden;

f. Peraturan Daerah Provinsi; dan

g. Peraturan Daerah Kabupaten/Kota

(2) Kekuatan hukum Peraturan Perundang-undangan sesuai dengan

hierarki sebagaimana dimaksud pada ayat (1).

Pasal 8

(1) Jenis Peraturan Perundang-undangan selain sebagaimana dimaksud dalam Pasal 7 ayat (1) mencakup peraturan yang ditetapkan oleh Majelis Permusyawaratan Rakyat, Dewan Perwakilan Rakyat, Dewan Perwakilan Daerah, Mahkamah Agung, Mahkamah Konstitusi, Badan Pemeriksa Keuangan, Komisi Yudisial, Bank Indonesia, Menteri, badan, lembaga, atau komisi yang setingkat yang dibentuk dengan Undang-Undang atau Pemerintah atas perintah Undang-Undang, Dewan Perwakilan Rakyat Daerah Provinsi, Gubernur, Dewan Perwakilan Rakyat Daerah Kabupaten/Kota, Bupati/Walikota, Kepala Desa atau yang setingkat.

(2) Peraturan Perundang-undangan sebagaimana dimaksud pada ayat

(1) diakui keberadaannya dan mempunyai kekuatan hukum mengikat sepanjang diperintahkan oleh Peraturan Perundang-undangan yang lebih tinggi atau dibentuk berdasarkan kewenangan.”

Bahwa dalam sengketa banding ini Terbanding mendalilkan koreksinya berdasarkan PMK-207 dimana menurut Pemohon Banding penerapan PMK-207 oleh Terbanding bertentangan secara hukum.

Namun demikian Pemohon Banding menyadari bahwa untuk dapat dikatakan bertentangan secara hukum maka harus dilakukan pengujian di Mahkamah Agung sebagaimana hal tersebut diatur dalam Pasal 9 ayat (2) UU No. 12 tahun 2011 yang menyatakan sebagai berikut:

“Dalam hal suatu Peraturan Perundang-undangan di bawah Undang- Undang diduga bertentangan dengan Undang-Undang, pengujiannya dilakukan oleh Mahkamah Agung”

Berdasarkan hal tersebut, sepanjang belum dilakukan uji materi atas PMK- 207 maka keberadaannya diakui. Namun perlu juga dipertimbangkan bahwa pengujian suatu peraturan perundang-undangan, misalnya ketentuan dalam Peraturan Menteri Keuangan, ke Mahkamah Agung dengan alasan bertentangan dengan peraturan perundang-undangan yang

lebih tinggi adalah untuk membuat ketentuan dalam Peraturan Menteri Keuangan tersebut tidak berlaku secara erga omnes (tidak berlaku bagi semua orang). Dalam mengadili perkara yang diajukan kepadanya, Hakim (Pengadilan) selalu berwenang untuk menerapkan peraturan perundang- undangan mana yang semestimya diterapkan dalam perkara konkrit ketika dihadapkan pada persoalan adanya pertentangan antara peraturan perundangan-undangan yang mengatur persoalan hukum yang sama. Oleh karena itu, juga dalam hukum terdapat asas lex superior derogat legi inferior dimana peraturan yang lebih tinggi mengesampingkan peraturan perundangan-undangan yang lebih rendah.

Bahwa ketentuan dalam UU PPN khususnya Pasal 9 telah jelas mengatur mengenai pengkreditan pajak masukan. Dalam hal ini UU PPN telah mengatur syarat suatu pajak masukan untuk dapat dikreditkan dalam rangka menghitung PPN kurang/lebih dibayar dimana sepanjang berkaitan dengan penyerahan BKP yang PPN-nya terutang, pajak masukannya dapat dikreditkan sepanjang syarat-syarat formal dan material dipenuhi oleh Wajib Pajak. Sebaliknya, Pasal 7 ayat 2 PMK-174 jo PMK-207 membuat norma hukum baru dengan menyebutkan bahwa pajak masukan atas penyerahan hasil tembakau oleh penyalur/distributor (yang merupakan BKP) tidak dapat dikreditkan. Hal ini menunjukkan bahwa pengaturan mengenai pengkreditan pajak masukan dalam PMK-207 nyata-nyata tidak sesuai dengan ketentuan yang berlaku.

Dengan demikian sesuai Pasal 7 ayat (2) UU No. 12 Tahun 2011 di atas berlaku kekuatan hukum Peraturan Perundang-undangan sesuai dengan hierarki sebagaimana dimaksud pada Pasal 7 ayat (1) UU No. 12 Tahun 2011 yaitu yang kita kenal dengan asas lex superior derogat legi inferior. Dalam hal ini terbukti Undang-Undang kedudukannya lebih tinggi dari Peraturan Menteri Keuangan sehingga pemaknaan sepihak oleh Terbanding nyata-nyata melanggar asas tersebut.

Dalam putusan-putusannya Mahkamah Agung dan Pengadilan Pajak juga telah menerapkan asas hukum lex superior derogat legi inferior ketika mengadili persoalan hukum ketentuan mana yang harus diberlakukan

antara (a) Pasal 27A UU KUP yang mengatur adanya pemberian imbalan bunga kepada Wajib Pajak dalam hal terdapat kelebihan pembayaran pajak atau (b) Peraturan Pemerintah dan Peraturan Menteri Keuangan yang tidak mengakui adanya pemberian imbalan bunga dalam situasi tertentu. Putusan-putusan Mahkamah Agung dan Pengadilan Pajak yang membatalkan koreksi-koreksi atau keputusan Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) juga dibuat di luar konteks permohonan Hak Uji Materiil terhadap Peraturan Pemerintah atau Peraturan Menteri Keuangan yang bersangkutan. Dengan demikian, putusan-putusan Mahkamah Agung dan Pengadilan Pajak tersebut juga tidak membenarkan dalil Terbanding dalam perkara a quo yang menyatakan seolah-olah ketentuan peraturan perundang-undanganyanglebihrendahdanbetentangan dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang lebih tinggi harus “dimatikan” (dinyatakan tidak mempunyai kekuatan hukum) dulu oleh Mahkamah Agung sebelum ketentuan peraturan perundang-undangan yang lebih tinggi dapat diterapkan dalam suatu perkara. Putusan-putusan Mahkamah Agung (semuanya merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP) dan Pengadilan Pajak yang demikian serta pertimbangan-pertimbangan hukumnya adalah sebagai berikut:

(a) Putusan Mahkamah Agung No. 1324/B/PK/Pjk/2021 tanggal 6 Mei 2021 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Mitsui Indonesia sebagai termohon peninjauan kembali dan mempertahankan Putusan Pengadilan Pajak No. PUT- 003596.99/2019/PP/M.IA Tahun 2020 tanggal 12 Juni 2020.

Adapun Pengadilan Pajak dalam perkara ini sebelumnya telah memutus secara tepat dengan mengabulkan seluruh gugatan PT Mitsui Indonesia dan memberikan imbalan bunga atas kelebihan bayar yang harus diberikan oleh Direktur Jenderal Pajak dengan menyatakan bahwa ketentuan Pasal 2 ayat (2) PMK 226/2013 serta bahwa Pasal 43 ayat (5) dan ayat (6) dan Pasal 44 Peraturan Pemerintah Nomor 74 Tahun 2011

membuat norma hukum baru yang bertentangan dengan Pasal 27A ayat (1) UU KUP.

Putusan Mahkamah Agung No. 1324/B/PK/Pjk/2021 tanggal 6 Mei 2021 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 5):

“…

Bahwa ketentuan yang diatur dalam Pasal 2 ayat (2) Permenkeu Nomor: 226/PMK.03/2013 merupakan norma baru yang tidak diatur bahkan bertentangan dengan ketentuan atau norma yang diatur dalam Pasal 27A UU KUP;

Bahwa ketentuan yang diatur dalam Peraturan Menteri Keuangan Nomor 226/PMK.03/2013 yang terkait dengan pemberian imbalan bunga tidak sesuai dan/atau bertentangan dengan ketentuan yang diatur dalam Pasal 27A UU KUP sehingga dikesampingkan oleh Majelis dalam memeriksa dan memutus sengketa imbalan bunga a quo;

Bahwa terkait dengan ketentuan yang diatur dalam PP Nomor 74 Tahun 2011, Majelis berpendapat bahwa meskipun PP Nomor 74 Tahun 2011 tidak diamanahkan untuk mengatur lebih lanjut ketentuan yang diatur dalam Pasal 27A UU KUP, namun terdapat ketentuan yang diatur dalam PP 74 Tahun 2011 yang sesuai dan tidak bertentangan dengan Pasal 27A UU KUP, dengan uraian sebagai berikut:

Bahwa Pasal 43 ayat (1) sd ayat (4) PP Nomor 74 tahun 2011 seluruhnya memuat aturan yang sesuai dengan ketentuan yang diatur dalam Pasal 27A UU KUP, oleh karena itu dapat dijadikan dasar hukum dalam memeriksa dan memutus sengketa imbalan bunga a quo; Bahwa Pasal 43 ayat (5) dan ayat (6) dan Pasal 44 PP Nomor 74 tahun 2011 memuat norma atau aturan baru yang mengatur pembatasan dan persyaratan pemberian imbalan bunga yang tidak diatur bahkan bertentangan dengan ketentuan yang diatur dalam Pasal 27A UU KUP. Oleh karena itu berdasarkan ketentuan yang diatur dalam Pasal 7 dan Pasal 12 UU Nomor: 12 tahun 2011 ketentuan yang diatur dalam Pasal 43 ayat (5) ayat (6) dan Pasal 44 PP Nomor 74 tahun 2011 tidak

mempunyai kekuatan hukum mengikat;

…” (Penambahan huruf tebal dari Pemohon Banding).

(b) Putusan Mahkamah Agung No. 1322/B/PK/Pjk/2021 tanggal 27 April 2021 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Mitsui Indonesia sebagai termohon peninjauan kembali dan mempertahankan Putusan Pengadilan Pajak No. PUT- 003594.99/2019/PP/M.IA Tahun 2020 tanggal 12 Juni 2020, dengan pertimbangan hukum serupa dengan pertimbangan hukum dalam Putusan Mahkamah Agung No. 1324/B/PK/Pjk/2021 tanggal 6 Mei 2021 yang telah dikutip pada huruf a di atas;

(c) Putusan Mahkamah Agung No. 1122/B/PK/Pjk/2021 tanggal 25 Maret 2021, yang telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Mitsui Indonesia sebagai termohon peninjauan kembali dan mempertahankan Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-003602.99/2019/PP/M.IA Tahun 2020 tanggal 12 Juni 2020 dengan merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP.

Pengadilan Pajak dalam perkara ini sebelumnya telah memutus secara tepat dengan mengabulkan seluruh gugatan termohon PK dalam perkara yang bersangkutan dan memberikan imbalan bunga atas kelebihan bayar yang harus diberikan oleh Direktur Jenderal Pajak. Selain itu, Majelis Hakim Agung pada Mahkamah Agung dalam putusan berikut mempertimbangkan bahwa Imbalan Bunga wajib diberikan karena merupakan hak konsitusi di bidang perpajakan bagi Wajib Pajak. Putusan Mahkamah Agung No. 1122/B/PK/Pjk/2021 tanggal 25 Maret 2021 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 4-6):

“…

a. …

Majelis Hakim Agung mengambil alih pertimbangan hukum dan menguatkan putusan Pengadilan Pajak a quo karena in casu berupa substansi yang terkait dengan nilai pembuktian yang lebih mengedepankan asas kebenaran materiel dan melandaskan prinsip substance over the form yang telah memenuhi asas ne bis vexari rule sebagaimana yang telah mensyaratkan bahwa semua tindakan administrasi harus berdasarkan peraturan perundang-undangan dan hukum. Bahwa karenanya yang menjadi objek sengketa yang telah dipertimbangkan berdasarkan bukti-bukti, fakta dan penerapan hukum serta diputus dengan kesimpulan tidak dipertahankan oleh Majelis Hakim sudah tepat dan benar. Dengan demikian, Majelis Hakim Agung berpendapat untuk menguatkan kembali Putusan Pengadilan Pajak a quo karena in casu kelebihan pembayaran PPN Masa Juni 2015 sebesar Rp. 9.678.165.134,00 yang telah dibayar oleh Penggugat sekarang Termohon Peninjauan Kembali, yang seharusnya diberikan imbalan bunga kepada Penggugat sebesar Rp.2.322.759.632,00 berdasarkan persentase Bunga dikalikan 12 bulan dikalikan kelebihan pembayaran (2% x 12 x Rp9.678.165.134,00). Bahwa Imbalan Bunga a quo wajib diberikan karena merupakan hak konsitusi di bidang perpajakan dan oleh karenanya koreksi Tergugat (sekarang Pemohon Peninjauan Kembali) dalam perkara a quo tidak dapat dipertahankan karena tidak sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 11 ayat (2) dan Pasal 27A Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan juncto Pasal 2 huruf d dan Pasal 3 ayat (4) Peraturan Menteri Keuangan Nomor 195/PMK.03/2007 juncto Pasal 17, Pasal 18 Ayat (3), Pasal 19 Ayat (1) Undang-Undang Administrasi Pemerintahan juncto Pasal 69 ayat (1) huruf e dan Pasal 78 Undang Undang Pengadilan Pajak;

b. Bahwa dengan demikian, alasan-alasan permohonan Pemohon Peninjauan Kembali tidak dapat dibenarkan karena bersifat

pendapat yang tidak bersifat menentukan karena tidak terdapat Putusan Pengadilan Pajak yang nyata-nyata bertentangan dengan peraturan perundang-undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 91 huruf e Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak, sehingga imbalan bunga atas kelebihan pembayaran PPN Masa Juni 2015 yang harus diberikan kepada Penggugat sekarang Termohon Peninjauan Kembali adalah sebesar Rp2.322.759.632,00;” (d) Putusan Mahkamah Agung No. 72/B/PK/PJK/2018 tanggal 19 Februari 2018 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Bank CIMB Niaga Tbk sebagai termohon peninjauan kembali dan mempertahankan Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-71618.99/2019/PP/M.XVIA/99/2016 tanggal 14 Juni 2016, dengan merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP.

Dalam Putusannya tersebut, Mahkamah Agung telah secara tepat mengedepankan prinsip perlakuan yang sama antara masing-masing Wajib Pajak yang dapat dilihat dalam pertimbangan hukum Mahkamah Agung yang menyatakan bahwa imbalan bunga memiliki hubungan hukum (innerlijke samenhang) atas Putusan Mahkamah Agung RI Nomor 118/B/PK/PJK/2014 yang telah berkekuatan hukum tetap dan telah dilakukan pengujian dan penilaian serta pertimbangan hukum oleh Majelis Pengadilan Pajak dengan benar.

Putusan Mahkamah Agung No. 72/B/PK/PJK/2018 tanggal 19 Februari 2018 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 4-5):

“…

a. Bahwa alasan-alasan permohonan Pemohon Peninjauan Kembali (DJP) dalam perkara a quo yaitu Dibatalkannya Surat Pemohon Peninjauan Kembali Nomor: S-4520/WPJ.19/KP.01/2015, tanggal 4 Agustus 2015, perihal Pemberitahuan Permohonan Pemberian

Imbalan Bunga Tidak Dapat Diproses atas Putusan Peninjauan Kembali Mahkamah Agung Nomor: 118/B/PK/PJK/2014, tanggal 26 Mei 2014, oleh Majelis Hakim Pengadilan Pajak tidak dapat dibenarkan, karena setelah meneliti dan menguji kembali dalil-dalil yang diajukan dalam Memori Peninjauan Kembali oleh Pemohon Peninjauan Kembali dihubungkan dengan Kontra Memori Peninjauan Kembali tidak dapat menggugurkan fakta-fakta dan melemahkan bukti-bukti yang terungkap dalam persidangan serta pertimbangan hukum Majelis Pengadilan Pajak, karena dalam perkara a quo berupa imbalan bunga memiliki hubungan hukum (innerlijke samenhang) atas Putusan Mahkamah Agung RI Nomor 118/B/PK/PJK/2014 yang telah berkekuatan hukum tetap dan telah dilakukan pengujian dan penilaian serta pertimbangan hukum oleh Majelis Pengadilan Pajak dengan benar, sehingga Majelis Hakim Agung mengambil alih pertimbangan hukum dan menguatkan atas Putusan Pengadilan Pajak a quo, dan oleh karenanya koreksi Tergugat (sekarang Pemohon Peninjauan Kembali) dalam perkara a quo tidak dapat dipertahankan karena tidak sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 27A dan Penjelasan Pasal 29 ayat (2) Alinea Ketiga Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan;

…

Menimbang, bahwa berdasarkan pertimbangan di atas, maka permohonan peninjauan kembali yang diajukan oleh Pemohon Peninjauan Kembali tersebut adalah tidak beralasan sehingga harus ditolak;” (e) Putusan Mahkamah Agung No. 261/B/PK/Pjk/2016 tanggal 22 Juni 2016 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang telah secara tepat mengabulkan permohonan peninjauan kembali PT Paiton Energy sebagai pemohon peninjauan kembali melawan Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai termohon peninjauan

kembali dan membatalkan Putusan Pengadilan Pajak No. Put. 44994//PP/M.XIV/99/2013 tanggal 20 Mei 2013.

Dalam Putusannya tersebut, Mahkamah Agung mempertimbangkan bahwa substansi berupa pemberian imbalan bunga pada dasarnya adalah suatu hak yang wajib dibayarkan oleh Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) kepada Wajib Pajak atas kelebihan pembayaran pajak yang dilakukannya, dengan merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP. Putusan Mahkamah Agung No. 261/B/PK/Pjk/2016 tanggal 22 Juni 2016 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 43-44):

“...

a. Bahwa alasan permohonan Peninjauan Kembali dalam perkara a quo yaitu Gugatan atas Surat Kepala Kantor Pelayanan Pajak Wajib Pajak Besar Dua Nomor: S331/WPJ.19/KP.0208/2012 tanggal 28 September 2012 (penolakan pemberian imbalan bunga sehubungan dengan dikabulkan permohonan banding Penggugat terhadap Keputusan Tergugat Nomor: KEP-888/WPJ.07/2011 tanggal 18 April 2011 tentang keberatan atas SKPKB PPh Pasal 26 Masa Pajak Januari sampai dengan Desember 2008 Nomor: 00025/204/08/058/10 tanggal 29 April 2010) yang dipertahankan oleh Majelis Hakim Pengadilan Pajak dapat dibenarkan, karena dalil-dalil dalam Memori Peninjauan Kembali yang diajukan oleh Pemohon PK dihubungkan dengan Kontra Memori dapat menggugurkan fakta-fakta dan melemahkan bukti-bukti yang terungkap dalam persidangan serta pertimbangan hukum Majelis Pengadilan Pajak, karena dalam perkara a quo merupakan substansi berupa pemberian imbalan bunga yang pada dasarnya merupakan hak yang wajib dibayarkan kepada Pemohon Banding sekarang Pemohon Peninjauan Kembali atas kelebihan pembayaran pajaknya dan oleh karenanya koreksi Tergugat (sekarang Termohon PK) mengenai perkara a quo tidak dapat dipertahankan karena tidak sesuai dengan ketentuan peraturan

perundang-undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 11 ayat (2) jo Pasal 27 ayat (1) Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan.

b. Bahwa dengan demikian, alasan-alasan permohonan Pemohon Peninjauan Kembali cukup berdasar dan patut untuk dikabulkan karena terdapat putusan Pengadilan Pajak yang bertentangan dengan hukum sebagaimana diatur dalam Pasal 91 huruf e Undang-undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak.

Menimbang, bahwa berdasarkan pertimbangan-pertimbangan tersebut di atas, menurut Mahkamah Agung terdapat cukup alasan untuk mengabulkan permohonan peninjauan kembali yang diajukan oleh Pemohon Peninjauan Kembali: PT. Paiton Energy, dan membatalkan Putusan Pengadilan Pajak Nomor Put. 44994/PP/M.XIV/99/2013, Tanggal 20 Mei 2013, serta Mahkamah Agung akan mengadili kembali perkara ini dengan amar sebagaimana yang akan disebutkan di bawah ini;

Menimbang, bahwa Majelis Hakim Agung telah membaca dan mempelajari Jawaban Memori Peninjauan Kembali dari Termohon Peninjauan Kembali, namun tidak ditemukan hal-hal yang dapat melemahkan alasan Peninjauan Kembali dari Pemohon Peninjauan Kembali; Menimbang, bahwa dengan dikabulkannya permohonan peninjauan kembali, maka Termohon Peninjauan Kembali dihukum untuk membayar biaya perkara dalam Peninjauan Kembali ini;” (f) Putusan Mahkamah Agung 278/B/PK/PJK/2015 tanggal 24 Juni 2015 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Scandinavian Tobacco Group Indonesia (dahulu PT Swedish Match Cigaris Indonesia) sebagai termohon peninjauan kembali dan mempertahankan Putusan Pengadilan Pajak No. Put. 48952//PP/M.V/99/2013 tanggal 6 Desember 2013, dengan merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP.

Dalam Putusannya tersebut, Mahkamah Agung telah secara tepat dan konsisten mengedepankan prinsip equal treatment, dengan mempertimbangkan bahwa apabila Wajib Pajak terlambat melakukan pembayaran STP maka Wajib Pajak akan dikenakan sanksi administrasi berupa bunga sebesar 2% per bulan tanpa ada batas waktu, dan apabila terdapat kelebihan pembayaran sanksi administrasi akibat pengurangan atau pembatalan STP, maka secara sebaliknya, Wajib Pajak juga berhak atas pemberian Imbalan Bunga.

Putusan Mahkamah Agung No. 278/B/PK/PJK/2015 tanggal 24 Juni 2015 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 34-35):

“...

a. Bahwa alasan-alasan permohonan Pemohon Peninjauan Kembali (DJP) dalam perkara a quo berupa Imbalan Bunga tidak dapat dibenarkan, karena dalil-dalil yang diajukan oleh Pemohon Peninjauan Kembali dihubungkan dengan Kontra Memori tidak dapat menggugurkan fakta-fakta dan bukti-bukti yang terungkap dalam persidangan dan pertimbangan hukum Majelis Pengadilan Pajak, karena dalam mengedepankan equal treatment (perlakuan yang sama) antara Tergugat dan Penggugat, maka hak mengajukan gugatan yang diatur dalam hukum acara perpajakan memiliki kedudukan dan perlakuan hukum yang sama, apabila Penggugat terlambat melakukan pembayaran STP dikenakan sanksi administrasi berupa bunga sebesar 2% per bulan tanpa ada batas waktu, dan sebaliknya berlaku sebaliknya, apabila terdapat kelebihan pembayaran sanksi administrasi akibat pengurangan atau pembatalan STP a quo, Penggugat diberikan Imbalan Bunga sebesar 2% per bulan dihitung sejak tanggal pembayaran yang menyebabkan kelebihan pembayaran pajak sampai dengan diterbitkan keputusan Pengurangan atau Pembatalan STP a quo dan oleh karenanya koreksi Tergugat (sekarang Pemohon Peninjauan Kembali) tidak dapat dipertahankan karena tidak sesuai dengan ketentuan peraturan

perundang-undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 27A ayat (2) juncto Pasal 14 ayat (4) juncto Pasal 36 ayat (1a) dan (1c) UU KUP.

b. Bahwa dengan demikian, tidak terdapat putusan Pengadilan Pajak yang nyata-nyata bertentangan dengan peraturan perundang- undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 91 huruf e Undang-undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak”

(g) Putusan Mahkamah Agung No. 748/B/PK/PJK/2014 tanggal 11 Desember 2014 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Mitsui Indonesia sebagai termohon peninjauan kembali dan mempertahankan Putusan Pengadilan Pajak No. Put. 41770//PP/M.XV/99/2013 tanggal 28 November 2012. Dalam Putusannya, Mahkamah Agung telah secara tepat dan konsisten menyatakan bahwa pemberian Imbalan Bunga atas kelebihan pembayaran pajak merupakan hak konstitusi Wajib Pajak, dengan merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP. Oleh karenanya, permohonan Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) ditolak dan Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) harus melakukan pembayaran atas jumlah Imbalan Bunga yang menjadi hak Wajib Pajak.

Putusan Mahkamah Agung No. 748/B/PK/PJK/2014 tanggal 11 Desember 2014 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 14):

“...

a. Bahwa alasan-alasan permohonan peninjauan kembali dalam perkara a quo dapat dibenarkan, karena dalil-dalil yang diajukan dalam Memori Peninjauan Kembali dalam angka 1,2,3,10 dan 11 oleh Pemohon Peninjauan Kembali dihubungkan dengan Kontra Memori Peninjauan Kembali dapat menggugurkan fakta-fakta dan bukti-bukti yang terungkap dalam persidangan serta pertimbangan hukum Majelis Pengadilan Pajak, dimana Penggugat memiliki hak

untuk menerima kembali atas kelebihan pembayaran pajak berupa bunga sebesar 2% setiap bulan dan maksimum dapat diberikan 24 bulan atau ekivalen 48% yang dihitung sejak tanggal pembayaran yang menyebabkan kelebihan pembayaran sampai dengan terbitnya putusan yang berkekuatan hukum tetap yaitu Putusan Banding/Gugatan atau Peninjauan Kembali;

Bahwa dengan demikian, Imbalan Bunga dapat diberikan sejalan dengan ketentuan Pasal 27A ayat (1) Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah diubah dengan Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2007, oleh karena itu Imbalan Bunga dapat dibayarkan manakala bagi Pencari Keadilan (Wajib Pajak atau Penanggung Pajak) yang hak-hak konstitusinya telah dirugikan akibat dari dan/atau telah memperoleh Putusan Banding/Gugatan atau Putusan Peninjauan Kembali;”

Oleh karena itu, Pemohon Banding mohon kepada Majelis Hakim Yang Mulia untuk membatalkan koreksi Terbanding ini.

10.Terlepas dari Ketidaksetujuan Pemohon Banding atas Koreksi Secara

Yuridis, Pemohon Banding Telah Mencoba Menguji Penghitungan Koreksi Terbanding Dimana Terbukti Terdapat Komponen Koreksi Yang Tidak Termasuk Dalam Kegiatan Distribusi Pemohon Banding

Bahwa terlepas dari ketidaksetujuan Pemohon Banding atas koreksi PPN Masukan terkait fungsi distribusi secara yuridis sebagaimana dijelaskan pada butir-butir sebelumnya di atas, Pemohon Banding juga tidak setuju dengan dasar koreksi PPN Masukan yang digunakan oleh Terbanding. Menurut Pemohon Banding, sudah seharusnya Terbanding hanya menghitung kembali PPN Masukan hanya yang terkait dengan kegiatan Distribusi Pemohon Banding. Dalam hal ini, Terbanding melakukan koreksi tidak hanya atas PPN Masukan yang menurut Terbanding terkait dengan fungsi distribusi, namun juga memasukan PPN Masukan terkait Marketing dan General & Administration, yang sama sekali tidak berkaitan dengan kegiatan distribusi Pemohon Banding, sebagai dasar koreksi.

Penjelasan di atas telah Pemohon Banding sampaikan baik selama proses

pemeriksaan maupun proses keberatan. Penjelasan tersebut didukung dengan penyampaian rincian Perhitungan Pemisahan Pajak Masukan atas kegiatan sebagai pabrikan rokok (manufaktur) dan fungsi sebagai distributor.

Berikut Pemohon Banding sampaikan kembali penjelasan mengenai perhitungan pemisahan Pajak Masukan yang telah Pemohon Banding siapkan dan sampaikan kepada Terbanding tersebut di atas.

a. Bahwa Terbanding menggunakan total PPN Masukan sebesar Rp473.412.761.454 sebagai PPN Masukan yang tidak dapat dipisahkan antara kegiatan distribusi dan manufaktur (pabrikan). Namun demikian, berikut adalah kategorisasi PPN Masukan Berdasarkan Kegiatan Terkait Fungsi Manufaktur dan Fungsi Distributor menurut Pemohon Banding:

b. Bahwa dalam kategorisasi PPN Masukan yang berkaitan dengan fungsi manufaktur (non-distributor), dapat dibagi menjadi sebagai berikut:

Di bawah ini Pemohon Banding jelaskan mengenai nature dari DPP PPN Masukan terkait dengan masing-masing fungsi manufaktur Pemohon Banding:

b.1 Manufacturing Produk HMS

Merupakan PPN Masukan yang berasal dari kegiatan manufaktur Pemohon Banding sebagai produsen rokok dengan brand Pemohon Banding sendiri, contohnya seperti PPN yang berasal

dari pembelian Leaf untuk kebutuhan produksi brand HMS, jasa dan tools konstruksi pada Primary dan Secondary Plant untuk kebutuhan produksi brand HMS, jasa instalasi, maintenance dan reparasi mesin produksi brand HMS. Sehingga, PPN atas kegiatan manufaktur ini jelas tidak terkait dengan business model Pemohon Banding sebagai distributor.

Pemohon Banding juga telah melakukan kategorisasi dan penjelasan lebih lanjut mengenai kegiatan atau transaksi berdasarkan nama-nama vendor yang menjadi dasar koreksi pemeriksa pada Kertas Kerja Pemeriksa (KKP). Dokumen terkait hal ini telah Pemohon Banding sampaikan pada proses pemeriksaan dan keberatan.

b.2 Marketing

Merupakan PPN Masukan yang berasal dari kegiatan marketing Pemohon Banding. Berikut fakta terkait kegiatan marketing Pemohon Banding:

• Kegiatan marketing pada dasarnya dilakukan secara terpisah yaitu masing-masing entitas membuat perjanjian dan/atau Purchase Order (PO) tersediri secara langsung kepada vendor marketing, artinya PPN Masukan juga dibuatkan dan dikreditkan secara terpisah sesuai entitas terkait.

• Pada kondisi tertentu, jika vendor tidak melakukan tagihan kegiatan marketing secara terpisah, maka :

- Pemohon Banding telah melakukan pemisahan PPN Masukan pada dokumen yang Pemohon Banding sampaikan dalam proses pemeriksaan dan keberatan dengan index jenis kegiatan ”Marketing” pada kolom PPN Terkait Fungsi Distribusi.

- Kegiatan marketing produk non-HMS yang tidak dipisahkan tagihannya oleh vendor, Pemohon Banding telah melakukan re-charging + mark-up dan PPN keluaran kepada PT. Philip Morris Indonesia dan PT. Sampoerna Indonesia Sembilan.

Bukti-bukti pendukung hal di atas telah Pemohon Banding sampaikan pula dalam proses pemeriksaan dan keberatan.

b.3 General & Administration (G&A)

Merupakan PPN Masukan yang berasal dari kegiatan general & administration (G&A) Pemohon Banding. Berikut fakta terkait kegiatan G&A Pemohon Banding:

• Kegiatan G&A pada dasarnya dilakukan secara terpisah yaitu masing-masing entitas membuat perjanjian dan/atau Purchase Order (PO) tersediri secara langsung kepada vendor G&A, artinya PPN Masukan juga dibuatkan dan dikreditkan secara terpisah sesuai entitas terkait.

• Pada kondisi tertentu, jika vendor tidak melakukan tagihan kegiatan G&A secara terpisah, maka:

- Pemohon Banding telah melakukan pemisahan PPN Masukan pada dokumen pendukung Pemohon Banding yang disampaikan dalam proses pemeriksaan dan keberatan dengan index jenis kegiatan ”General& Administration” pada kolom PPN Terkait Fungsi Distribusi.

- Kegiatan G&A produk non-HMS yang tidak dipisahkan tagihannya oleh vendor, Pemohon Banding telah melakukan re-charging + mark-up dan PPN keluaran kepada PT. Philip Morris Indonesia dan PT. Sampoerna Indonesia Sembilan.

Dalam dalilnya, Terbanding menyatakan sebagai berikut:

“Pemohon Banding menyatakan tidak setuju dengan koreksi Terbanding terkait sengketa yuridis bahwa seluruh PM terkait fungsi distribusi dapat dikreditkan, namun di lain sisi Pemohon Banding mengomentari kewenangan DJP dalam memperhitungkan kembali PM yang dapat dikreditkan secara proporsional.”

Menanggapi hal di atas, perlu Pemohon Banding tekankan bahwa adalah hak Pemohon Banding untuk diperlakukan secara adil atas koreksi Terbanding, terlepas dari ketidaksetujuan Pemohon Banding atas koreksi yang dilakukan secara yuridis. Tanpa mengurangi dalil-dalil Pemohon

Banding yang telah diuraikan di atas, apabila secara yuridis koreksi tetap dipertahankan, koreksi yang dilakukan oleh Terbanding harus tetap sesuai dengan dasar hukum yang berlaku dimana hanya Pajak Masukan terkait fungsi distribusi yang tidak dapat dikreditkan.

Untuk itu melalui Surat Banding ini, Pemohon Banding memohon Majelis Pengadilan Pajak agar selain mempertimbangkan kembali aspek yuridis juga untuk membatalkan koreksi berupa PPN Masukan terkait fungsi non- distribusi yaitu sebagaimana Pemohon Banding uraikan di atas, karena nyata-nyata tidak terkait dengan sengketa yang sebenarnya, yaitu fungsi distribusi.

B. KESIMPULAN DAN USUL PEMOHON BANDING

Berdasarkan penjelasan dan uraian di atas, Pemohon Banding menyimpulkan bahwa:

1. Surat Banding telah memenuhi seluruh ketentuan formal pengajuan banding sebagaimana diatur dalam Pasal 27 UU KUP serta Pasal 35, 36, dan 37 UU Pengadilan Pajak.

2. Pemohon Banding telah menyampaikan alasan dan argumen yang jelas dan disampaikan sesuai dengan ketentuan yang berlaku

Selanjutnya, Pemohon Banding mengusulkan kepada Majelis Hakim Pengadilan Pajak yang terhormat agar:

1. Menyatakan bahwa banding yang diajukan Pemohon Banding dapat diterima karena telah memenuhi seluruh ketentuan formal.

2. Mengabulkan seluruhnya banding yang diajukan Pemohon Banding.

3. Menyatakan bahwa pajak yang masih harus/ (lebih) dibayar adalah sebesar NIHIL dengan rincian perhitungan sebagai berikut:

Menimbang, bahwa Terbanding dalam Surat Uraian Banding Nomor

Nomor SUB-193/WPJ.11/2023 tanggal 14 April 2023 pada pokoknya mengemukakan hal-hal sebagai berikut:

Analisa Pokok Sengketa bahwa setelah membaca surat banding, mempelajari Laporan Penelitian Keberatan, berkas surat menyurat selama proses penyelesaian keberatan, surat keberatan Pemohon Banding, dengan ini disampaikan analisis pokok sengketa atas surat banding dari Pemohon Banding sebagai berikut:

Pokok Sengketa:

Koreksi Positif atas Pajak Masukan yang dapat diperhitungkan sebesar Rp4.597.793.463

Menurut Terbanding a. Dasar Hukum

1) Undang-Undang Dasar Negara Republik Indonesia Tahun 1945 Amandemen keempat (selanjutnya disebut UUD 1945) antara lain mengatur:

1. Pasal 1 ayat (2)

Kedaulatan berada di tangan rakyat dan dilaksanakan menurut Undang- Undang Dasar

2. Pasal 1 ayat (3)

Negara Indonesia adalah negara hukum.

3. Pasal 23A

Pajak dan pungutan lain yang bersifat memaksa untuk keperluan negara diatur dengan undang-undang.

4. Pasal 24 (1)Kekuasaan kehakiman merupakan kekuasaan yang merdeka untuk menyelenggarakan peradilan guna menegakkan hukum dan keadilan. (2)Kekuasaan kehakiman dilakukan oleh sebuah Mahkamah Agung dan badan peradilan yang berada di bawahnya dalam lingkungan peradilan umum, lingkungan peradilan agama, lingkungan peradilan militer, lingkungan peradilan tata usaha negara, dan oleh sebuah Mahkamah Konstitusi.

(3)Badan-badan lain yang fungsinya berkaitan dengan kekuasaan kehakiman diatur dalam undang-undang.

5. Pasal 24A ayat (1)

Mahkamah Agung berwenang mengadili pada tingkat kasasi, menguji peraturan perundang-undangan di bawah undang-undang terhadap undang- undang, dan mempunyai wewenang lainnya yang diberikan oleh undang- undang;

2) Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan (KUP) sebagaimana telah beberapa kali diubah dengan Undang- Undang Nomor 11 Tahun 2020 (selanjutnya disebut UU KUP) antara lain mengatur:

Pasal 12 ayat (3)

Apabila Direktur Jenderal Pajak mendapatkan bukti jumlah pajak yang terutang menurut Surat Pemberitahuan sebagaimana dimaksud pada ayat (2) tidak benar, Direktur Jenderal Pajak menetapkan jumlah pajak yang terutang.

Pasal 13 ayat (1)

Dalam jangka waktu 5 (lima) tahun setelah saat terutangnya pajak atau berakhirnya Masa Pajak, bagian Tahun Pajak, atau Tahun Pajak, Direktur Jenderal Pajak dapat menerbitkan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar dalam hal-hal sebagai berikut:

a. apabila berdasarkan hasil pemeriksaan atau keterangan lain pajak yang terutang tidak atau kurang dibayar;

c. apabila berdasarkan hasil pemeriksaan atau keterangan lain mengenai Pajak Pertambahan Nilai dan Pajak Penjualan Atas Barang Mewah ternyata tidak seharusnya dikompensasikan selisih lebih pajak atau tidak seharusnya dikenai tarif 0% (nol persen);

Pasal 13 ayat (2)

Jumlah kekurangan pajak yang terutang dalam Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar sebagaimana dimaksud pada ayat (1) huruf a dan huruf e ditambah dengan sanksi administrasi berupa bunga sebesar tarif bunga per bulan yang ditetapkan oleh Menteri Keuangan dihitung sejak saat terutangnya pajak atau berakhirnya Masa Pajak, bagian Tahun Pajak, atau Tahun Pajak sampai dengan diterbitkannya Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar, dan dikenakan paling lama 24 (dua puluh empat) bulan serta bagian dari bulan dihitung penuh 1 (satu) bulan. Pasal 13 ayat (3) huruf c

Jumlah pajak dalam Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar sebagaimana dimaksud pada ayat (1) huruf b, huruf c, dan huruf d ditambah dengan sanksi administratif berupa:

c. kenaikan sebesar 75% (tujuh puluh lima persen) dari Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah yang tidak atau kurang dibayar.

Pasal 13 ayat (3a)

Dalam hal terdapat penerapan sanksi administrasi berupa bunga dan kenaikan berdasarkan hasil pemeriksaan Pajak Pertambahan Nilai dan Pajak Penjualan Atas Barang Mewah sebagaimana dimaksud pada ayat (1) huruf a dan huruf c, hanya diterapkan satu jenis sanksi administrasi yang tertinggi nilai besaran sanksinya.

Pasal 25 ayat (1) huruf a

Wajib Pajak dapat mengajukan keberatan hanya kepada Direktur Jenderal Pajak atas suatu:

a. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar;

Pasal 26A

(1) Tata cara pengajuan dan penyelesaian keberatan diatur dengan atau berdasarkan Peraturan Menteri Keuangan.

(2) Tata cara pengajuan dan penyelesaian keberatan sebagaimana dimaksud pada ayat (1), antara lain, mengatur tentang pemberian hak kepada Wajib Pajak untuk hadir memberikan keterangan atau memperoleh penjelasan mengenai keberatannya.

(3) Apabila Wajib Pajak tidak menggunakan hak sebagaimana dimaksud pada ayat (2), proses keberatan tetap dapat diselesaikan.

(4) Wajib Pajak yang mengungkapkan pembukuan, catatan, data, informasi, atau keterangan lain dalam proses keberatan yang tidak diberikan pada saat pemeriksaan, selain data dan informasi yang pada saat pemeriksaan belum diperoleh Wajib Pajak dari pihak ketiga, pembukuan, catatan, data, informasi, atau keterangan lain dimaksud tidak dipertimbangkan dalam penyelesaian keberatannya.

3) Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana telah beberapa kali diubah dengan Undang-Undang Nomor 42 Tahun 2009 (selanjutnya disebut UU PPN) antara lain mengatur:

Pasal 1 butir 2

Barang adalah barang berwujud, yang menurut sifat atau hukumnya dapat berupa barang bergerak atau barang tidak bergerak, dan barang tidak berwujud. Pasal 1 butir 3

Barang Kena Pajak adalah barang yang dikenai pajak berdasarkan Undang- undang ini.

Pasal 1 butir 4

Penyerahan Barang Kena Pajak adalah setiap kegiatan penyerahan Barang Kena Pajak.

Pasal 1 butir 12

Perdagangan adalah kegiatan usaha membeli dan menjual, termasuk kegiatan tukar menukar barang, tanpa mengubah bentuk atau sifatnya.

Pasal 1 butir 14

Pengusaha adalah orang pribadi atau badan dalam bentuk apa pun yang dalam kegiatan usaha atau pekerjaannya menghasilkan barang, mengimpor barang,

mengekspor barang melakukan usaha perdagangan, memanfaatkan barang tidak berwujud dari luar Daerah Pabean, melakukan usaha jasa termasuk mengekspor jasa, atau memanfaatkan jasa dari luar Daerah Pabean.

Pasal 1 butir 15

Pengusaha Kena Pajak adalah pengusaha yang melakukan penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau penyerahan Jasa Kena Pajak yang dikenai pajak berdasarkan Undang-undang ini.

Pasal 1 butir 17

Dasar Pengenaan Pajak adalah jumlah Harga Jual, Penggantian, Nilai Impor, Nilai Ekspor, atau nilai lain yang dipakai sebagai dasar untuk menghitung pajak yang terutang.

Pasal 4 ayat (1) huruf a

Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas penyerahan Barang Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan Pengusaha;

Penjelasan Pasal 4 ayat 1 huruf a

Pengusaha yang melakukan kegiatan penyerahan Barang Kena Pajak meliputi baik Pengusaha yang telah dikukuhkan menjadi Pengusaha Kena Pajak sebagaimana dimaksud dalam pasal 3A ayat (1) maupun pengusaha yang seharusnya dikukuhkan menjadi Pengusaha Kena Pajak tetapi belum dikukuhkan.

Penyerahan barang yang dikenai pajak harus memenuhi syarat syarat sebagai berikut:

a. barang berwujud yang diserahkan merupakan Barang Kena Pajak.

b. barang tidak berwujud yang diserahkan merupakan Barang Kena Pajak yang tidak berwujud.

c. penyerahan dilakukan di dalam Daerah Pabean; dan d. penyerahan dilakukan dalam rangka kegiatan usaha atau pekerjaannya. Pasal 4A ayat (2)

Jenis barang yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai adalah barang tertentu dalam kelompok barang sebagai berikut:

a. barang hasil pertambangan atau hasil pengeboran yang diambil langsung dari sumbernya;

b. barang kebutuhan pokok yang sangat dibutuhkan oleh rakyat banyak;

c. makanan dan minuman yang disajikan di hotel, restoran, rumah makan, warung, dan sejenisnya, meliputi makanan dan minuman baik yang dikonsumsi di tempat maupun tidak, termasuk makanan dan minuman yang diserahkan oleh usaha jasa boga atau katering; dan d. uang, emas batangan, dan surat berharga.

Pasal 7 ayat (1)

Tarif Pajak Pertambahan Nilai adalah 10% (sepuluh persen). Pasal 8A ayat (1) Pasal 8A ayat (1)

Pajak Pertambahan Nilai yang terutang dihitung dengan cara mengalikan tarif sebagaimana dimaksud dalam Pasal 7 dengan Dasar Pengenaan Pajak yang meliputi Harga Jual, Penggantian, Nilai Impor, Nilai Ekspor, atau nilai lain. Pasal 8A ayat (2)

Ketentuan mengenai nilai lain sebagaimana dimaksud pada ayat (1) diatur dengan atau berdasarkan Peraturan Menteri Keuangan.

Pasal 9 ayat (2)

Pajak Masukan dalam suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam Masa Pajak yang sama.

Pasal 9 ayat (5)

Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sepanjang bagian penyerahan yang terutang pajak dapat diketahui dengan pasti dari pembukuannya, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak.

Pasal 9 ayat (6)

Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk penyerahan yang terutang pajak dihitung dengan menggunakan pedoman yang diatur dengan Peraturan Menteri Keuangan.

4) Undang-Undang Nomor 48 Tahun 2009 tentang Kekuasaan Kehakiman (selanjutnya disebut UU Nomor 48 Tahun 2009) antara lain mengatur:

Pasal 2 ayat (1)

Peradilan dilakukan "DEMI KEADILAN BERDASARKAN KETUHANAN YANG MAHA ESA".

Pasal 2 ayat (1)

Peradilan negara menerapkan dan menegakkan hukum dan keadilan berdasarkan Pancasila.

Pasal 18

Kekuasaan kehakiman dilakukan oleh sebuah Mahkamah Agung dan badan peradilan yang berada di bawahnya dalam lingkungan peradilan umum, lingkungan peradilan agama, lingkungan peradilan militer, lingkungan peradilan tata usaha negara, dan oleh sebuah Mahkamah Konstitusi.

Pasal 20 ayat (1)

Mahkamah Agung merupakan pengadilan negara tertinggi dari badan peradilan yang berada di dalam keempat lingkungan peradilan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 18.

Pasal 20 ayat (2)

Mahkamah Agung berwenang:

a. mengadili pada tingkat kasasi terhadap putusan yang diberikan pada tingkat terakhir oleh pengadilan di semua lingkungan peradilan yang berada di bawah Mahkamah Agung, kecuali undang-undang menentukan lain b. menguji peraturan perundang-undangan di bawah undang-undang terhadap undang-undang; dan c. kewenangan lainnya yang diberikan undang-undang.

Pasal 20 ayat (2) huruf b

Ketentuan ini mengatur mengenai hak uji Mahkamah Agung terhadap peraturan perundang-undangan yang lebih rendah dari undang-undang. Hak uji dapat dilakukan baik terhadap materi muatan ayat, pasal, dan/atau bagian dari peraturan perundang-undangan yang bertentangan dengan peraturan perundang-undangan yang lebih tinggi maupun terhadap pembentukan peraturan perundang-undangan.

Pasal 25 ayat (1)

Badan peradilan yang berada di bawah Mahkamah Agung meliputi badan peradilan dalam lingkungan peradilan umum, peradilan agama, peradilan militer, dan peradilan tata usaha negara.

Pasal 25 ayat (5)

Peradilan tata usaha negara sebagaimana dimaksud pada ayat (1) berwenang memeriksa, mengadili, memutus, dan menyelesaikan sengketa tata usaha negara sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan.

5) Undang-Undang Nomor 12 Tahun 2011 tentang Pembentukan Peraturan Perundang- Undangan (selanjutnya disebut UU Nomor 12 Tahun 2011) antara lain mengatur:

1. Pasal 5 huruf d

Dalam membentuk Peraturan Perundang-undangan harus dilakukan berdasarkan pada asas Pembentukan Peraturan Perundang-undangan yang baik, yang meliputi:

d. dapat dilaksanakan;

2. Penjelasan Pasal 5 huruf d

Yang dimaksud dengan “asas dapat dilaksanakan” adalah bahwa setiap Pembentukan Peraturan Perundang-undangan harus memperhitungkan efektivitas Peraturan Perundang undangan tersebut di dalam masyarakat, baik secara filosofis, sosiologis, maupun yuridis.

3. Pasal 6 ayat (1) huruf g

Materi muatan Peraturan Perundang-undangan harus mencerminkan asas:

g. keadilan;

Penjelasan Pasal 6 ayat (1) huruf g

Yang dimaksud dengan “asas keadilan” adalah bahwa setiap Materi Muatan Peraturan Perundang-undangan harus mencerminkan keadilan secara proporsional bagi setiap warga negara.

4. Pasal 8 ayat (1)

Jenis Peraturan Perundang-undangan selain sebagaimana dimaksud dalam Pasal 7 ayat (1) mencakup peraturan yang ditetapkan oleh Majelis Permusyawaratan Rakyat, Dewan Perwakilan Rakyat, Dewan Perwakilan

Daerah, Mahkamah Agung, Mahkamah Konstitusi, Badan Pemeriksa Keuangan, Komisi Yudisial, Bank Indonesia, Menteri, badan, lembaga, atau komisi yang setingkat yang dibentuk dengan Undang-Undang atau Pemerintah atas perintah Undang-Undang, Dewan Perwakilan Rakyat Daerah Provinsi, Gubernur, Dewan Perwakilan Rakyat Daerah Kabupaten/Kota, Bupati/Walikota, Kepala Desa atau yang setingkat.

5. Pasal 8 ayat (2)

Peraturan Perundang-undangan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) diakui keberadaannya dan mempunyai kekuatan hukum mengikat sepanjang diperintahkan oleh Peraturan Perundang-undangan yang lebih tinggi atau dibentuk berdasarkan kewenangan.

6. Pasal 9 ayat (2)

Dalam hal suatu Peraturan Perundang-undangan di bawah Undang-Undang diduga bertentangan dengan Undang-Undang, pengujiannya dilakukan oleh Mahkamah Agung.

7. Pasal 64 ayat (2)

Ketentuan mengenai teknik penyusunan Peraturan Perundang-undangan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) tercantum dalam Lampiran II yang merupakan bagian tidak terpisahkan dari Undang-Undang ini.

8. Lampiran II BAB III angka 243

Ciri-ciri bahasa Peraturan Perundang-undangan antara lain:

a. lugas dan pasti untuk menghindari kesamaan arti atau kerancuan;

b. bercorak hemat hanya kata yang diperlukan yang dipakai;

c. objektif dan menekan rasa subjektif (tidak emosi dalam mengungkapkan tujuan atau maksud);

d. membakukan makna kata, ungkapan atau istilah yang digunakan secara e. memberikan definisi atau batasan pengertian secara cermat;

f. penulisan kata yang bermakna tunggal atau jamak selalu dirumuskan dalam bentuk tunggal; dan g. penulisan huruf awal dari kata, frasa atau istilah yang sudah didefinisikan atau diberikan batasan pengertian, nama jabatan, nama profesi, nama institusi/lembaga pemerintah/ketatanegaraan, dan jenis Peraturan

Perundang- undangan dan rancangan Peraturan Perundang-undangan dalam rumusan norma ditulis dengan huruf kapital.

9. Lampiran II BAB III angka 244

Dalam merumuskan ketentuan Peraturan Perundang–undangan digunakan kalimat yang tegas, jelas, singkat, dan mudah dimengerti.

10. Lampiran II BAB III angka 245

Tidak menggunaan kata atau frasa yang artinya tidak menentu atau konteksnya dalam kalimat tidak jelas.

11. Lampiran II BAB III angka 246

Dalam merumuskan ketentuan Peraturan Perundang-undangan, gunakan kaidah tata bahasa Indonesia yang baku.

6) Peraturan Pemerintah Republik Indonesia Nomor 74 Tahun 2011 tentang Tata Cara Pelaksanaan Hak dan Pemenuhan Kewajiban Perpajakan (selanjutnya disebut PP- 74/2011 KUP).

1. Pasal 14 ayat (1)

Dalam jangka waktu 5 (lima) tahun setelah saat terutangnya pajak atau berakhirnya Masa Pajak, Bagian Tahun Pajak, atau Tahun Pajak, Direktur Jenderal Pajak dapat menerbitkan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar dalam hal terdapat pajak yang tidak atau kurang dibayar

2. Pasal 30 ayat (1) huruf a

Wajib Pajak dapat mengajukan keberatan hanya kepada Direktur Jenderal Pajak atas suatu:

a. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar;

3. Pasal 64 huruf f

Pada saat Peraturan Pemerintah ini mulai berlaku, terhadap pelaksanaan hak dan pemenuhan kewajiban perpajakan yang belum diselesaikan yang berkaitan dengan:

f. proses penyelesaian keberatan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 26 Undang-Undang dan Pasal 26A Undang-Undang untuk pengajuan keberatan yang diterima setelah tanggal 31 Desember 2007;

berlaku ketentuan berdasarkan Peraturan Pemerintah ini.

4. Pasal 67

Peraturan Pemerintah ini mulai berlaku pada tanggal 1 Januari 2012.

7) Peraturan Menteri Keuangan Republik Indonesia Nomor 202/PMK.03/2015 Perubahan atas Peraturan Menteri Keuangan nomor 9/PMK.03/2013 tentang Tata Cara Pengajuan dan Penyelesaian Keberatan (selanjutnya disebut PMK 9) antara lain mengatur:

− Pasal 2 ayat (1) huruf a

Wajib Pajak dapat mengajukan keberatan hanya kepada Direktur Jenderal Pajak atas suatu:

a. Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar;

− Pasal 13 ayat (1) huruf a dan e

Dalam proses penyelesaian keberatan, Direktur Jenderal Pajak a. meminjam buku, catatan, data, dan informasi dalam bentuk hardcopy dan/atau softcopy kepada Wajib Pajak terkait dengan materi yang disengketakan melalui penyampaian surat permintaan peminjaman buku, catatan, data, dan informasi;

e. melakukan pembahasan dan klarifikasi atas hal-hal yang diperlukan dengan memanggil Wajib Pajak melalui penyampaian surat panggilan dengan menggunakan format sesuai contoh sebagaimana tercantum dalam Lampiran V yang merupakan bagian tidak terpisahkan dari Peraturan Menteri ini;

− Pasal 13 ayat (3)

Wajib Pajak harus memenuhi peminjaman sebagaimana dimaksud pada ayat (1) huruf a dan/atau permintaan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) huruf b paling lama 15 (lima belas) hari kerja setelah tanggal surat permintaan peminjaman dan/atau surat permintaan keterangan dikirim.

− Pasal 13 ayat (4)

Apabila sampai dengan jangka waktu sebagaimana dimaksud pada ayat (3) berakhir, Wajib Pajak tidak meminjamkan sebagian atau seluruh buku, catatan, data dan informasi dan/atau tidak memberikan keterangan yang diminta, Direktur Jenderal Pajak menyampaikan:

a. surat permintaan peminjaman yang kedua; dan/atau a. surat permintaan keterangan yang kedua.

− Pasal 13 ayat (5)

Wajib Pajak harus memenuhi peminjaman dan/atau permintaan yang kedua sebagaimana dimaksud pada ayat (4) paling lama 10 (sepuluh) hari kerja setelah tanggal surat peminjaman dan/atau permintaan yang kedua dikirim.

− Pasal 13 ayat (8)

Dalam hal Wajib Pajak tidak memenuhi sebagian atau seluruhnya permintaan peminjaman dan/atau permintaan keterangan sebagaimana dimaksud pada ayat (3), ayat (5), atau ayat (6), dan/atau tidak menyerahkan asli bukti pemotongan atau pemungutan pajak sebagaimana dimaksud pada ayat (2), keberatan tetap diproses sesuai dengan data yang ada atau yang diterima dan dibuat berita acara dengan menggunakan format sesuai contoh sebagaimana tercantum dalam Lampiran VII yang merupakan bagian tidak terpisahkan dari Peraturan Menteri ini.

− Pasal 13 ayat (11)

Pembahasan dan klarifikasi sebagaimana dimaksud pada ayat (1) huruf e dituangkan dalam berita acara pembahasan dan klarifikasi sengketa perpajakan dengan menggunakan format sesuai contoh sebagaimana tercantum dalam Lampiran VIII yang merupakan bagian tidak terpisahkan dari Peraturan Menteri ini.

− Pasal 17 ayat (1)

Direktur Jenderal Pajak dalam jangka waktu paling lama 12 (dua belas) bulan sejak tanggal Surat Keberatan diterima harus memberikan keputusan atas keberatan yang diajukan.

− Pasal 17 ayat (2)

Keputusan atas keberatan yang diajukan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) diterbitkan berdasarkan laporan penelitian keberatan.

− Pasal 17 ayat (3)

Keputusan atas keberatan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) dapat berupa mengabulkan seluruhnya, mengabulkan sebagian, menolak, atau menambah besarnya jumlah pajak yang masih harus dibayar yang dituangkan dalam Surat Keputusan Keberatan.

8) Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 tentang Tata Cara

Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau (selanjutnya disebut PMK-174/PMK.03/2015) sebagaimana terakhir diubah dengan PMK No. 207/PMK.010/2016

Menimbang b. bahwa dalam rangka penyederhanaan administrasi dalam mekanisme pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas penyerahan hasil tembakau dan memberikan kepastian hukum atas penyerahan hasil tembakau, perlu mengatur kembali ketentuan mengenai tata cara penghitungan dan pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas penyerahan hasil tembakau;

c. bahwa sesuai ketentuan Pasal 8A ayat (2) Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 42 Tahun 2009, dinyatakan bahwa Menteri Keuangan berwenang mengatur nilai lain sebagai Dasar Pengenaan Pajak;

d. bahwa berdasarkan pertimbangan sebagaimana dimaksud dalam huruf a, huruf b, huruf c, dan untuk melaksanakan ketentuan Pasal 8A ayat (2) dan Pasal 13 ayat (1a) huruf d Undang-Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang- Undang Nomor 42 Tahun 2009, perlu menetapkan Peraturan Menteri Keuangan tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau;

1. Pasal 1 ayat (4)

Pengusaha Penyalur Hasil Tembakau yang selanjutnya disebut Pengusaha Penyalur adalah orang pribadi atau badan hukum yang menyalurkan atau menjual Hasil Tembakau, termasuk yang menjual secara eceran kepada konsumen akhir.

2. Pasal 2 ayat (1)

Atas penyerahan Hasil Tembakau yang dibuat di dalam negeri oleh Produsen atau Hasil Tembakau yang dibuat di luar negeri oleh Importir, dikenai Pajak Pertambahan Nilai.

3. Pasal 4 ayat (1)

Pajak Pertambahan Nilai yang dikenakan atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat (1) dihitung dengan menerapkan tarif efektif dikalikan dengan Nilai Lain.

4. Pasal 4 ayat (2)

Besarnya tarif efektif sebagaimana dimaksud pada ayat (1) ditetapkan sebesar 9,1 % (sembilan koma satu persen)

5. Pasal 5 ayat (1)

Atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat (1) mulai dari tingkat Produsen dan/atau Importir, Pengusaha Penyalur hingga ke konsumen akhir dilakukan pemungutan Pajak Pertambahan Nilai satu kali pada tingkat Produsen dan/atau Importir.

6. Pasal 5 ayat (2)

Pajak Pertambahan Nilai atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud pada ayat (1) terutang pada saat Produsen dan/atau Importir melakukan pemesanan pita cukai Hasil Tembakau.

7. Pasal 7 ayat (1)

Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat (1) yang dilakukan oleh Produsen dan/atau Importir dapat dikreditkan sesuai ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.

8. Pasal 7 ayat (2)

Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Pengusaha Penyalur, tidak dapat dikreditkan.

9. Pasal 9

Ketentuan lebih lanjut dalam rangka pelaksanaan Peraturan Menteri ini diatur dengan Peraturan Direktur Jenderal Pajak.

9) Peraturan Direktur Jenderal Pajak Nomor PER - 49/PJ/2015 Tentang Pelaksanaan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 Tentang Tata Cara Penghitungan Dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai Atas Penyerahan Hasil Tembakau

1. Pasal 3 ayat (1)

Atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat (2) huruf a mulai dari tingkat Importir dan/atau Produsen, Pengusaha Penyalur hingga ke konsumen akhir dilakukan pemungutan Pajak Pertambahan Nilai satu kali di tingkat Importir dan/atau Produsen pada saat pemesanan pita cukai.

2. Pasal 5 ayat (1)

Atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 3 ayat (1) dibuat bukti pemungutan Pajak Pertambahan Nilai saat Importir dan/atau Produsen melakukan pemesanan pita cukai Hasil Tembakau dengan menggunakan Dokumen CK-1.

10) Surat Direktur Jenderal Pajak Nomor S-937/PJ.51/1993 tentang PPN atas Rokok (selanjutnya disebut S-937/PJ.51/1993)

1. Angka 1

Sesuai Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-13/PJ.5.2/1990 tanggal 9 Juli 1990, ditegaskan bahwa tarif effektif PPN atas penyerahan hasil tembakau dalam negeri (rokok) sebesar 9,1 %. Di dalam tarif effektif 9,1% tersebut sudah termasuk PPN yang terutang pada tingkat pabrikan, penyalur/agen dan pedagang besar rokok.

2. Angka 2

Oleh karena itu dalam hal PT.XYZ bertindak selaku penyalur rokok dari pabrikan rokok, maka atas penyerahan/penjualan rokok oleh PT. XYZ kepada pembeli tidak Pajak Masukan yang dibayar atas perolehan Barang Kena Pajak/Jasa Kena Pajak yang digunakan untuk kegiatan penyerahan hasil tembakau dalam negeri (rokok), tidak dapat dikreditkan karena dianggap sudah diperhitungkan dalam tarif efektif 9,1 % seperti tersebut pada butir 1 diatas.

11) Rujukan a. Dr. Diah Imaningrum Susanti, S.H., M.Hum., M.Pd. dalam bukunya Penafsiran Hukum terbitan Sinar Grafika edisi tahun 2019, yang memuat: Halaman 15

Mengutip Bryan A Gardner dalam bukunya Black's Law Dictionary Halaman

824, ilmu hukum setidaknya mengidentifikasi ada 9 (sembilan) jenis penafsiran hukum, yaitu:

1) Penafsiran Otentik;

Penafsiran yang dilakukan dengan bertanya pada perancang UU atau badan pembuat UU tentang apa makna yang dimaksudkan perancangnya.

2) Penafsiran Kebiasaan;

Penafsiran yang didasarkan pada pengaturan-pengaturan sebelumnya atas hal yang sama.

3) Penafsiran Ekstensif;

Penafsiran bebas uang dilakukan terhadap suatu ketentuan UU pada suatu kasus yang tidak dapat dilingkupi oleh kata-kata harafiah dalam ketentuan tersebut.

4) Penafsiran Gramatikal;

Penafsiran yang didasarkan semata-mata pada kata-kata itu sendiri.

5) Penafsiran Liberal;

Penafsiran menurut apa yang diyakini oleh pembaca, bahwa apa yang masuk akal itulah sebenarnya yang dimaksudkan, walaupun sebenarnya perancangnya sendiri tidak memikirkan hal itu.

6) Penafsiran Terbatas;

Penafsiran yang terikat pada prinsip-prinsip yang terdapat di luar teks.

7) Penafsiran Logis;

penafsiran yang memisahkan diri dari kata-kata harafiah berdasarkan bahwa bisa jadi ada bukti lain yang lebih meyakinkan dari maksud sejati penulisnya.

8) Penafsiran Ketat;

Penafsiran menurut apaang diyakini pembaca sebagai yang mestinya dipikirkan oleh penulis pada saat menuliskannya, tidak lebih.

9) Penafsiran Longgar;

pernafsiran berdasarkan itikad baik, tanpa merujuk pada prinsip-prinsip tertentu manapun.

b. Dr Umar Dani, S.H., M.H. dalam bukunya Konsep Dasar dan Prinsip-Prinsip

Peradilan Tata Usaha Negara terbitan Rajawali Pers edisi tahun 2002 Halaman 3

Sistem hukum setidaknya dapat dilihat dari konstitusi, peraturan-peraturan, susunan organisasi negara, dan tata cara organisasi tersebut bekerja. Halaman 4

Mengutip Nurul Qamar dalam bukunya Perbandingan Sistem Hukum dan Peradilan Civil Law System dan Common Law System halaman 47, ciri atau karateristik dari sistem Common Law adalah:

1) Yurisprudensi sebagai sumber hukum utama;

2) Dianutnya Doktrin Star Decides/ Sistem Preseden;

3) Adversary System dalam proses peradilan.

Mengutip Nurul Qamar dalam bukunya Perbandingan Sistem Hukum dan Peradilan Civil Law System dan Common Law System halaman 40, ciri atau karateristik dari sistem Civil Law adalah:

1) Adanya Sistem Kodifikasi;

2) Hakim tidak terikat dengan preseden atau doktrin stare decides

3) Sistem peradilannya bersifat inkuisitorial.

Halaman 5

Pada negara-negara Common Law tidak mengenal adanya dua set pengadilan, semua sengketa diadili oleh pengadilan umum.

Mengutip Bagir Manan dalam bukunya Menyegarkan Kembali Ingatan Mengenai Sistem-Sistem Hukum halaman 17, ciri atau karateristik dari sistem Civil Law adalah:

1) Mengedepankan hukum tertulis sebagai sendi utama tata hukum;

2) Hakim tidak membentuk hukum, hakim hanya menerapkan hukum;

3) hukum berakar pada hukum romawi.

Halaman 7

Berbeda dengan sistem common law, di negara-negara yang termasuk rumpun sistem civil law, terdapat dua set pengadilan yaitu pengadilan umum dan pengadilan PTUN.

Halaman 19

Tetapi setidaknya jika dirunut sistem hukum di indonesia, meskipun tidak

dinyatakan secara tegas dalam konstitusi, dalam tatanannya lebih mendekati sistem hukum Civil Law, terutama bila dilihat dari aspek tersedianya lembaga PTUN dalam perselisihan antarwarga dan pemerintah.

b. Data dan Fakta

1. Berdasarkan data pada Sistem Informasi Direktorat Jenderal Pajak (SIDJP) diketahui Pemohon Banding terdaftar pada KPP Madya Surabaya, mendaftar dan mendapatkan NPWP pada tanggal 05 November 1982 dengan KLU Industri Rokok Kretek (12011) dan dikukuhkan sebagai PKP pada tanggal 01 Juli 2002.

2. Informasi dalam Dokumen Transfer Pricing Analysis and Report PT Hanjaya Mandala Sampoerna Tbk diketahui bahwa selain berfungsi sebagai pabrikan rokok (manufacturer), Pemohon Banding juga berfungsi sebagai distributor rokok hasil produksi anak-anak perusahaannya;

3. Bahwa produk tembakau (rokok) yang diperoleh Pemohon Banding selaku distributor tidak terdapat pajak keluarannya, sehingga tidak memenuhi ketentuan Pasal 9 ayat (2) UU PPN yang mengatur bahwa Paiak Masukan dalam suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam Masa Pajak yang sama.

4. Berdasarkan dokumen lokal TP Doc, Hasil Analisis - Distribusi (hal 129) Hasil Kalkulasi Rasio Berry Perusahaan pada Akun Pendapatan Operasional, Net menyatakan jumlah Penyerahan Distribusi Masa Pajak Januari s.d Desember 2018 adalah sebesar Rp17.641.452.000.000,-

5. Berdasarkan penelitian dokumen SPT Masa PPN Masa Januari sd. Desember 2018, jumlah penyerahan manufaktur yang dilaporkan Pemohon Banding yaitu Jumlah Seluruh Penyerahan BKP atau JKP yang terutang PPN sebesar Rp101.392.230.584.744,-

6. Terbanding pada saat pemeriksaan telah meminta data kepada Pemohon Banding untuk merinci peredaran usaha per bulan atas fungsi distribusi dan memisahkan data Pajak Masukan yang terkait dengan kegiatan distribusi melalui surat nomor S-068/WPJ.11/BD.0700/2021 tanggal 25 Maret 2021, Terbanding tidak mempertimbangkan perhitungan Pajak Masukan dari Pemohon Banding yang disampaikan pada tanggal 11 Mei 2021 karena

penyampaiannya dilakukan setelah diterbitkan Surat Peringatan I nomor S- 077/WPJ.11/BD.0700/2021 tanggal 13 April 2021 dan Surat Peringatan II nomor S-085/WPJ.11/BE.0700/2021 tanggal 28 April 2021 dan telah dibuatkan Berita Acara Tidak Dipenuhinya Dokumen pada tanggal 04 Mei 2021.

7. Ketentuan yang mengatur atas Fungsi Distributor atau penyalur utama yang dilakukan Pemohon Banding, sesuai Pasal 5 ayat (1) PMK-174/PMK.03/2015 antara lain menyatakan:

"Atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat (1) mulai dari tingkat Produsen dan/atau Importir, Pengusaha Penyalur hingga ke konsumen akhir dilakukan pemungutan Pajak Pertambahan Nilai satu kali pada tingkat Produsen dan/atau Importir"

,maka Pemohon Banding tidak memungut PPN atas penyerahan rokok atau produk tembakau. Adapun PPN-nya dipungut satu kali pada tingkat produsen; berikutnya dalam Pasal 7 ayat (2) PMK-174/PMK.03/2015 antara lain menyatakan bahwa

"Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Pengusaha Penyalur, tidak dapat dikreditkan".

8. Bahwa produk tembakau (rokok) yang diperoleh Pemohon Banding selaku distributor tidak terdapat pajak keluarannya, sehingga tidak memenuhi ketentuan Pasal 9 ayat (2) UU PPN yang mengatur bahwa Pajak Masukan dalam suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam Masa Pajak yang sama. Dengan demikian, Pajak Masukan yang dibayar Wajib Pajak terkait fungsinya selaku distributor, tidak dapat dikreditkan;

9. Terbanding melakukan perbandingan Penyerahan Distribusi terhadap Total Penyerahan sehingga didapatkan dasar proporsi untuk menghitung Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait fungsi Pemohon Banding sebagai distributor rokok dengan perhitungan sebagai berikut:

- Penyerahan Distribusi (TP Doc):17.641.452.000.000

- Penyerahan Manufactur (SPT PPN Masa :101.392.230.584.744 Pajak Jan-Des 18)

Penyerahan Distribusi x

Penyerahan Manufaktur+Penyerahan Distribusi

=17.641.452.000.000100 x

101.392.230.584.744+17.641.452.000.000

==14,82%100

10. Dari angka proporsi yang diperoleh, maka perhitungan Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait fungsi Pemohon Banding sebagai distributor rokok adalah sebagai berikut:

c. Tanggapan Terbanding

1. Bahwa berdasarkan sumber hukum yakni UUD 1945 dan konstruksi atribusi UUD ke UU dan delegasi UU ke aturan turunannya, diuraikan sebagai berikut:

a) Bahwa sesuai Pasal 23A UUD 1945, Pajak dan pungutan lain yang bersifat memaksa untuk keperluan negara diatur dengan undang-undang.

b) Atas atribusi tersebut, sesuai Pasal 4 ayat (1) huruf a, Pasal 7 ayat (1), dan Pasal 8A ayat (1) UU PPN, penyerahan Barang Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh pengusaha dikenai Pajak Pertambahan Nilai dihitung dengan cara mengalikan tarif 10% (sepuluh persen) dengan Dasar Pengenaan Pajak yang meliputi Harga Jual, Penggantian, Nilai Impor, Nilai Ekspor, atau nilai lain.

c) Lebih lanjut, sesuai Pasal 8A ayat (2) UU PPN, ketentuan mengenai nilai lain diatur dengan atau berdasarkan Peraturan Menteri Keuangan.

d) Atas delegasi tersebut dan sesuai konsideran PMK 207 Tahun 2016, dalam rangka penyederhanaan administrasi dalam mekanisme pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas penyerahan hasil tembakau dan memberikan kepastian hukum atas penyerahan hasil tembakau, serta untuk melaksanakan ketentuan Pasal 8A ayat (2) UU PPN ditetapkan PMK 207 Tahun 2016.

e) Bahwa atas fakta Pemohon Banding menjalankan fungsi produksi, atas penyerahan Hasil Tembakau yang dibuat di dalam negeri oleh Produsen, dikenai Pajak Pertambahan Nilai sesuai Pasal 2 ayat (1) PMK 207 Tahun 2016, dengan tarif efektif sebesar 9,1 % (sembilan koma satu persen) dikalikan dengan Nilai Lain sesuai Pasal 4 ayat (1) dan ayat (2) PMK 207 Tahun 2016.

f) Lebih lanjut, sesuai Pasal 5 ayat (1) dan ayat (2) PMK 207 Tahun 2016, Atas penyerahan Hasil Tembakau tersebut, mulai dari tingkat Produsen dan/atau Importir, Pengusaha Penyalur hingga ke konsumen akhir dilakukan pemungutan Pajak Pertambahan Nilai satu kali pada tingkat Produsen dan/atau Importir, dan terutang pada saat Produsen dan/atau Importir melakukan pemesanan pita cukai Hasil Tembakau.

Bahwa sesuai Pasal 7 ayat (1) PMK 207 Tahun 2016, Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Produsen dan/atau Importir dapat dikreditkan sesuai ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.

g) Namun demikian, bahwa atas fakta Pemohon Banding menjalankan fungsi Distribusi (rokok yang bukan hasil produksi Pemohon Banding sendiri yakni rokok afiliasi Philips Morris Indonesia dan Sampoerna Indonesia Sembilan), Pemohon Banding memenuhi definisi Pengusaha Penyalur Hasil Tembakau sesuai Pasal 1 ayat (4) PMK 207 Tahun 2016. Oleh karena itu, sesuai Pasal 7 ayat (2) PMK 207 Tahun 2016, Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Pengusaha Penyalur, tidak dapat dikreditkan.

h) Bahwa untuk kesamaan pemahaman dan konsistensi perlakuan PPN atas Rokok, sesuai angka 1 dan angka 2 S-937 Tahun 1993, ditegaskan bahwa tarif effektif PPN atas penyerahan hasil tembakau dalam negeri (rokok) sebesar 9,1 %. Di dalam tarif effektif 9,1 % tersebut sudah termasuk PPN yang terutang pada tingkat pabrikan, penyalur/agen dan pedagang besar rokok.

Oleh karena itu dalam hal PT.XYZ bertindak selaku penyalur rokok dari pabrikan rokok, maka atas penyerahan/penjualan rokok oleh PT. XYZ kepada pembeli tidak terutang PPN.

Pajak Masukan yang dibayar atas perolehan Barang Kena Pajak/Jasa Kena Pajak yang digunakan untuk kegiatan penyerahan hasil tembakau dalam negeri (rokok), tidak dapat dikreditkan karena dianggap sudah diperhitungkan dalam tarif efektif 9,1 %.

i) Bahwa pada tahap pemeriksaan, Pemohon Banding tidak meminjamkan dokumen:

- Perhitungan Pemisahan Pajak Masukan atas kegiatan sebagai pabrikan rokok (manufaktur) dan fungsi sebagai distributor barang jadi bermerk non-HMS;

meski telah diminta melalui Surat Permintaan Buku, Catatan, dan Dokumen, surat peringatan I, dan surat peringatan II, sehingga pembukuan, catatan, data, informasi atau keterangan lain tersebut tidak dipertimbangkan dalam penyelesaian keberatannya sesuai Pasal 26 A ayat 4 UU KUP.

j) Bahwa apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak sesuai Pasal 9 ayat (5) UU PPN.

k) Bahwa atas ketiadaan pembukuan, catatan, data, informasi atau keterangan tersebut, Pajak Masukan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, sehingga jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk Penyerahan yang Terutang Pajak dihitung

dengan menggunakan pedoman penghitungan Pajak Masukan yang dapat dikreditkan sesuai Pasal 9 ayat (6) UU PPN juncto PMK 207 Tahun 2016.

Bahwa berdasarkan uraian tersebut di atas, koreksi positif atas Pajak Masukan yang dapat diperhitungkan terkait fungsi Distribusi tetap dipertahankan karena telah sesuai dengan ketentuan peraturan perundang- undangan yang berlaku.

2. Terbanding memberikan tanggapan atas alasan Pemohon Banding yang menyatakan bahwa Produk hasil tembakau merupakan Barang Kena Pajak dan terutang PPN sehingga Pajak Masukan terkait Distribusinya dapat dikreditkan. Bahwa atas Penyerahan hasil tembakau oleh Distributor yang mendapat perlakuan khusus, Pajak Masukannya tetap dapat dikreditkan, sebagai berikut:

a) Produksi Hasil Tembakau merupakan BKP dan Terutang PPN yang dilakukan satu kali di tingkat importir dan produsen hasil tembakau sehingga yang dapat dikreditkan adalah hanya atas kegiatan yang berhubungan dengan import dan produksi hasil tembakau.

b) Bahwa berdasarkan dokumen Transfer Pricing Analysis and Report PT Hanjaya Mandala Sampoerna Tbk diketahui bahwa selain berfungsi sebagai pabrikan rokok (manufaktur), Wajib Pajak juga berfungsi sebagai distributor rokok/ Pengusaha Penyalur hasil tembakau produksi pihak afiliasinya.

c) bahwa atas fakta Pemohon Banding menjalankan fungsi Distribusi (rokok yang bukan hasil produksi Pemohon Banding sendiri yakni rokok afiliasi Philips Morris Indonesia dan Sampoerna Indonesia Sembilan), maka Pemohon Banding memenuhi definisi Pengusaha Penyalur Hasil Tembakau sesuai Pasal 1 ayat (4) PMK 207 Tahun 2016.

d) Sesuai Pasal 7 ayat (2) PMK 207 Tahun 2016, Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Pengusaha Penyalur, tidak dapat dikreditkan.

3. Terbanding memberikan tanggapan atas alasan Pemohon Banding yang

menyatakan bahwa Tarif efektif atas hasil tembakau sudah memperhitungkan nilai PPN terutang pada setiap tingkat penyerahannya, sebagai berikut:

a) Bahwa produk tembakau (rokok) yang diperoleh Pemohon Banding selaku distributor tidak terdapat Pajak Keluarannya, sehingga tidak memenuhi ketentuan Pasal 9 ayat (2) UU PPN yang mengatur bahwa Paiak Masukan dalam suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam Masa Pajak yang sama. Dengan demikian, Pajak Masukan yang dibayar Pemohon Banding terkait fungsinya selaku distributor, tidak dapat dikreditkan;

b) Hal ini karena penebusan CK1 atas rokok dan Pajak Masukannya telah diperhitungkan di PT.

c) Philip Morris Indonesia dan PT. Sampoerna Indonesia Sembilan atas rokok yang fungsi distribusinya dilakukan oleh Pemohon Banding.

4. Terbanding memberikan tanggapan atas alasan Pemohon Banding yang menyatakan bahwa Kegiatan Produksi dan Distribusi Termasuk Dalam Jenis Kegiatan Yang Berhubungan Langsung Dengan Kegiatan Usaha, sebagai berikut:

Terbanding sependapat dengan alasan Pemohon Banding bahwa kegiatan produksi dan distribusi termasuk dalam jenis kegiatan yang berhubungan langsung dengan kegiatan usaha namun terkait produk Pemohon Banding sendiri bukan untuk distribusi rokok milik pihak afiliasi.

5. Terbanding memberikan tanggapan atas alasan Pemohon Banding yang menyatakan bahwa Konsep PPN Tidak Mengenal Sifat Final, sebagai berikut:

a) Industri rokok berbeda dengan industri lainnya. Secara umum, mata rantai kegiatan usaha hasil hasil tembakau produksi dalam negeri meliputi dua rantai besar yang berstruktur secara vertikal yaitu produsen dan distributor. Kedua rantai tersebut dalam pandangan manajemen rantai pasok dapat dilakukan oleh dua badan usaha terpisah atau oleh satu badan usaha saja. Dua model struktur badan usaha tembakau tersebut memiliki dampak perlakuan Pajak Pertambahan Nilai (PPN) yang berbeda khususnya terkait pengkreditan PPN masukan.

b) Berdasarkan Peraturan Menteri Keuangan (PMK) Nomor

174/PMK.03/2015 sebagaimana telah diubah dengan PMK Nomor 207/PMK.010/2016 (PMK 207/2016) diketahui PPN atas penyerahan hasil tembakau dilakukan satu kali di tingkat importir atau produsen hasil tembakau. Akibatnya, pada setiap penyerahan hasil tembakau yang dilakukan oleh selain importir atau produsen menjadi tidak terutang PPN. Lebih lanjut, PPN masukan yang terkait dengan penyerahan yang tidak terutang PPN menjadi tidak dapat dikreditkan.

6. Terbanding memberikan tanggapan atas alasan Pemohon Banding yang menyatakan bahwa a) Konsep PPN Berbeda dengan Konsep Pajak Penghasilan (PPh), sebagai berikut:

b) Pengusaha Pabrik hasil tembakau dalam menentukan besarnya PPN terutang adalah dengan menggunakan Harga Jual Eceran yang ditentukan berdasarkan asumsi harga jual pada level konsumen akhir.

c) Bahwa atas PPN yang terutang oleh Pengusaha Pabrik hasil tembakau dibuatkan Dokumen CK-1 (dipersamakan dengan faktur pajak) saat melakukan pemesanan pita cukai Hasil Tembakau, dan kemudian menyetorkan PPN terutang dengan cara disetor sendiri.

d) Pengusaha Pabrik hasil tembakau ketika melakukan penyerahan hasil tembakau ke Pengusaha Distributor adalah menggunakan Harga Jual Internal yang berbeda dan lebih rendah bila dibandingkan dengan Harga Jual Eceran.

e) Bahwa atas penyerahan hasil tembakau ke Pengusaha Distribusi dan rantai-rantai distribusi selanjutnya adalah tidak diterbitkan faktur pajak karena sudah tidak ada lagi nilai PPN terutang (seluruh PPN yang terutang hingga ke level komsumen akhir telah dilunasi di tingkat pabrikan) sehingga tidak perlu dipungut lagi di level penyerahan berikutnya.

7. Terbanding memberikan tanggapan atas alasan Pemohon Banding yang menyatakan bahwa PMK 174/2015 Telah Menciptakan Norma Baru Dalam Hal Pengkreditan Pajak Masukan, sebagai berikut:

a) Berdasarkan Pasal 9 ayat (6) UU PPN bahwa Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang

terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk penyerahan yang terutang pajak dihitung dengan menggunakan pedoman yang diatur dengan Peraturan Menteri Keuangan.

b) Pemohon Banding memiliki kegiatan sebagai manufaktur dan atas penyerahan hasil tembakaunya terutang PPN. Selain itu Pemohon Banding juga berfungsi sebagai penyalur hasil tembakau dari pihak afiliasi yang penyerahannya tidak terutang PPN.

c) Bahwa mengingat Pemohon Banding berkedudukan sebagai produsen dan distributor rokok, maka pajak masukan terkait perolehan BKP atau JKP sehubungan dengan kegiatan distribusi tidak dapat dikreditkan.

8. Terbanding memberikan tanggapan atas alasan Pemohon Banding yang menyatakan bahwa Tidak ada Pedoman Penghitungan Kembali PPN Masukan berdasarkan PMK 174/2015 Pasal 7 ayat 2 terkait pemisahan PPN Masukan seperti model usaha Pemohon Banding, sebagai berikut:

a) Bahwa terdapat inkonsistensi dalil Pemohon Banding dalam surat keberatan dan keterangan saat pembahasan dengan Tim Peneliti Keberatan sebagai berikut:

- Pemohon Banding menyatakan adanya pertentangan antara UU dan PMK yang menjadi turunan UU, namun di lain sisi Pemohon Banding tidak menggunakan sarana Uji Materi ke MA, melainkan menggunakan sarana administrasi Tata Usaha Negara;

- Bahwa Pemohon Banding menyatakan rokok merupakan BKP yang penyerahannya diatur khusus menggunakan sistem single stage dan tarif efektif tersendiri sebagaimana diatur PMK 207 Tahun 2016, namun di lain sisi Pemohon Banding menyatakan PMK 207 Tahun

- 2016 menyimpang dari UU PPN dan masih mengarahkan konstruksi hukum berdasarkan pasal-pasal yang mengatur BKP dan PM-nya secara umum;

- Pemohon Banding menyatakan seluruh PM terkait fungsi distribusi

dapat dikreditkan seluruhnya, namun di lain sisi Pemohon Banding menyatakan bahwa yang membayar PPN pada saat penebusan pita cukai terkait fungsi distribusi (rokok yang bukan hasil produksi Pemohon Banding sendiri yakni rokok afiliasi Philips Morris Indonesia dan Sampoerna Indonesia Sembilan) adalah bukan Pemohon Banding;

- Bahwa Pemohon Banding menyatakan tidak setuju dengan koreksi pemeriksa terkait sengketa yuridis bahwa seluruh PM terkait fungsi distribusi dapat dikreditkan, namun di lain sisi Pemohon Banding mengomentari kewenangan DJP dalam melakukan perhitungan kembali PM yang dapat dikreditkan secara proporsional.

b) Bahwa jika Pemohon Banding berpendapat suatu Peraturan Perundang- undangan di bawah Undang-Undang diduga bertentangan dengan Undang-Undang, pengujiannya dilakukan oleh Mahkamah Agung sesuai Pasal 9 ayat (2) UU Nomor 12 Tahun 2011 juncto Pasal 20 ayat (2) UU Nomor 48 Tahun 2009.

Jika Pemohon Banding tidak mengajukan uji materi ke Mahkamah Agung itu artinya Pemohon Banding telah setuju bahwa:

- suatu Peraturan Perundang-undangan di bawah Undang-Undang tidak bertentangan dengan Undang-Undang, dan diakui keberadaannya serta mempunyai kekuatan hukum mengikat karena diperintahkan oleh Peraturan Perundang-undangan yang lebih tinggi atau dibentuk berdasarkan kewenangan sesuai Pasal 8 ayat (2) UU Nomor 12 Tahun 2011

- suatu Peraturan Perundang-undangan di bawah Undang-Undang telah memenuhi asas dapat dilaksanakan sesuai Pasal 5 huruf d UU Nomor 12 Tahun 2011 dan asas keadilan sesuai Pasal 6 ayat (1) huruf g UU Nomor 12 Tahun 2011

- Peraturan Perundang-undangan di bawah Undang-Undang telah disusun dengan memenuhi ciri-ciri bahasa Peraturan Perundang- undangan sesuai Lampiran II BAB III angka 243, 244, 245, dan 246 UU Nomor 12 Tahun 2011.

Oleh karena itu, pengertian kata per kata dalam pasal di peraturan tersebut telah cukup jelas artinya dengan menggunakan penafsiran gramatikal.

c) Bahwa berdasarkan penjelasan Dr. Diah Imaningrum Susanti, S.H., M.Hum., M.Pd. dalam bukunya Penafsiran Hukum terbitan Sinar Grafika edisi tahun 2019 Halaman 15 yang mengutip penjelasan Bryan A Gardner dalam bukunya Black's Law Dictionary Halaman 824, dalam menafsirkan ketentuan, Pemohon Banding menggunakan Penafsiran Liberal, yakni penafsiran menurut apa yang diyakini oleh pembaca, bahwa apa yang masuk akal itulah sebenarnya yang dimaksudkan, walaupun sebenarnya perancangnya sendiri tidak memikirkan hal itu.

Bahwa penafsiran Pemohon Banding adalah penafsiran tidak berdasar dan mengesampingkan konstruksi atribusi UUD ke UU dan delegasi UU ke aturan turunannya hingga ke level PMK. Bahwa sesuai Pasal 1 ayat (2) dan ayat (3) UUD 1945, Kedaulatan berada di tangan rakyat dan dilaksanakan menurut Undang-Undang Dasar dan Negara Indonesia adalah negara.

Bahwa sesuai Pasal 24 UUD 1945, Kekuasaan kehakiman dilakukan oleh sebuah Mahkamah Agung dan badan peradilan yang berada di bawahnya dalam lingkungan peradilan umum, lingkungan peradilan agama, lingkungan peradilan militer, lingkungan peradilan tata usaha negara, dan oleh sebuah Mahkamah Konstitusi.

Lebih lanjut, menurut Dr Umar Dani, S.H., M.H.:

- Sistem hukum setidaknya dapat dilihat dari konstitusi, peraturan- peraturan, susunan organisasi negara, dan tata cara organisasi tersebut bekerja.

- Berbeda dengan sistem common law, di negara-negara yang termasuk rumpun sistem civil law, terdapat dua set pengadilan yaitu pengadilan umum dan pengadilan PTUN.

- Tetapi setidaknya jika dirunut sistem hukum di indonesia, meskipun tidak dinyatakan secara tegas dalam konstitusi, dalam tatanannya lebih mendekati sistem hukum Civil Law, terutama bila dilihat dari

aspek tersedianya lembaga PTUN dalam perselisihan antara warga dan pemerintah.

Lebih lanjut, menurut Bagir Manan, ciri atau karateristik dari sistem Civil Law adalah:

- Mengedepankan hukum tertulis sebagai sendi utama tata hukum;

- Hakim tidak membentuk hukum, hakim hanya menerapkan hukum; Bahwa berdasarkan uraian tersebut, yurisprudensi sebagaimana yang dinyatakan Pemohon Banding dalam surat bandingnya bukan termasuk sumber hukum di Indonesia.

Berdasarkan uraian di atas, Terbanding berpendapat bahwa persandingan Pajak Masukan yang dapat diperhitungkan menurut Pemohon Banding, menurut surat ketetapan pajak (SKP), serta menurut Surat Keputusan (SK) Keberatan adalah sebagai berikut:

Kesimpulan Dan Usul

1. Kesimpulan a. Berdasarkan uraian tersebut di atas, Surat Banding nomor HMS/BDG/I/23/96 tanggal 26 Januari 2023 memenuhi ketentuan formal sebagaimana diatur dalam Pasal 27 dan Pasal 32 Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 16 Tahun 2009, memenuhi ketetuan Pasal 35 ayat (1) dan ayat (2), Pasal 36 ayat (1), ayat (2), ayat (3), ayat (4), serta Pasal 37 ayat (1) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak, sehingga dapat dipertimbangkan lebih lanjut.

b. Keputusan Terbanding Nomor KEP-00416/KEB/PJ/WPJ.11/2022 tanggal 28 Oktober 2022 diterbitkan berdasarkan kuasa Pasal 26 Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang

Nomor 11 Tahun 2020 telah sesuai dengan data dan ketentuan yang berlaku.

c. Koreksi Terbanding telah sesuai dengan ketentuan perundang undangan perpajakan yang berlaku.

2. Usul

Berdasarkan uraian tersebut di atas, maka diusulkan kepada Pengadilan Pajak untuk menolak permohonan banding Pemohon Banding dan tetap mempertahankanKeputusanTerbandingNomorKEP- 00416/KEB/PJ/WPJ.11/2022 tanggal 28 Oktober 2022 tentang Keberatan Wajib Pajak atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Nomor 00051/207/18/631/21 Tahun Pajak Juli 2018 atas nama Pemohon Banding, NPWP 01.•••.•••.•-•••.000.

Menimbang, bahwa Pemohon Banding dalam Surat Bantahan Nomor

HMS/BDG/V/23/430 tanggal 22 Mei 2023 pada pokoknya mengemukakan hal-hal sebagai berikut:

I. KETENTUAN MATERIAL

Pokok Sengketa yang Pemohon Banding ajukan banding adalah sehubungan dengan hasil Keputusan Terbanding Nomor KEP-00416/KEB/PJ/WPJ.11/2022 tanggal 28 Oktober 2022 yang mempertahankan hasil Pemeriksaan yaitu koreksi terhadap PPN Masukan terkait dengan fungsi distribusi Pemohon Banding sebesar Rp4.597.793.463.

Berdasarkan surat keputusan tersebut jumlah pajak penghasilan yang kurang dibayar adalah Rp4.597.793.463, dengan rincian sebagai berikut:

A. Koreksi atas PPN Masukan terkait dengan Fungsi Distribusi Pemohon Banding

Sebesar Rp4.597.793.463

Bantahan Pemohon Banding

Berdasarkan Tanggapan Terbanding di dalam SUB, pendapat Terbanding terkait koreksi sama dengan apa yang disampaikan Terbanding di dalam proses pemeriksaan hingga keberatan. Oleh karena itu, dapat disimpulkan bahwa tidak terdapat tambahan pendapat/argumen dari Terbanding terkait koreksi ini. Dengan demikian, Pemohon Banding tetap tidak setuju dengan koreksi Terbanding atas Pajak Masukan terkait Fungsi Distribusi sebesar Rp4.597.793.463 dengan alasan dan penjelasan yang sama dengan yang telah Pemohon Banding sampaikan melalui Surat Banding No. HMS/BDG/I/23/96 tanggal 26 Januari 2023. Adapun alasan dan penjelasan tersebut, Pemohon Banding uraikan kembali sebagai berikut:

1. Produk Hasil Tembakau merupakan Barang Kena Pajak dan terutang PPN Sehingga Pajak Masukan Terkait Distribusinya Dapat Dikreditkan. Bahwa atas Penyerahan Hasil Tembakau oleh Distributor Yang Mendapat Perlakuan Khusus, Pajak Masukannya Tetap Dapat Dikreditkan

Bahwa Pasal 1 Undang-Undang PPN mendefinisikan Barang Kena Pajak sebagai berikut:

Pasal 1

“Dalam Undang-Undang ini yang dimaksud dengan:

…

3. Barang Kena Pajak adalah barang yang dikenai pajak berdasarkan Undang-undang ini.

4. Penyerahan Barang Kena Pajak adalah setiap kegiatan penyerahan Barang Kena Pajak.”

Pasal 4

“(1) Pajak Pertambahan Nilai dikenakan atas:

b.penyerahan Barang Kena Pajak di dalam Daerah Pabean yang dilakukan oleh Pengusaha;”

Lebih lanjut Pasal 4A UU PPN juga telah mendefinisikan Bukan Barang Kena Pajak sebagai berikut:

Pasal 4A

“(2) Jenis barang yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai adalah barang tertentu dalam kelompok barang sebagai berikut:

a. barang hasil pertambangan atau hasil pengeboran yang diambil langsung dari sumbernya;

b. barang kebutuhan pokok yang sangat dibutuhkan oleh rakyat banyak.;

c. makanan dan minuman yang disajikan di hotel, restoran, rumah makan, warung, dan sejenisnya, meliputi makanan dan minuman baik yang dikonsumsi ditempat maupun tidak, termasuk makanan dan minuman yang diserahkan oleh usaha jasa boga atau katering; dan

d. uang, emas batangan, dan surat berharga.”

Berdasarkan ketentuan di dalam UU PPN di atas, jelas bahwa produk hasil tembakau berupa rokok merupakan barang kena pajak, dan tidak termasuk ke dalam kategori barang yang tidak dikenai PPN. Hal ini dipertegas di dalam Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 sebagaimana diubah terakhir dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 207/PMK.010/2016 tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau (PMK 207/2016).

Pasal 2

“(1) Atas penyerahan Hasil Tembakau yang dibuat di dalam negeri oleh Produsen atau Hasil Tembakau yang dibuat di luar negeri oleh Importir, dikenai Pajak Pertambahan Nilai.”

Lebih lanjut Peraturan Direktur Jenderal Pajak Nomor PER-49/PJ/2015 tentangPelaksanaanPeraturanMenteriKeuanganNomor 174/PMK.03/2015 tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau (“PER 49/2015”) mengatur sebagai berikut:

Pasal 2

“(1) Atas impor dan/atau penyerahan Hasil Tembakau dikenai Pajak Pertambahan Nilai.”

Bahwa atas penyerahan yang terutang pajak tersebut, Pengusaha Kena Pajak (PKP) dapat melakukan pengkreditan atas pajak masukannya sebagaimana diatur di dalam Pasal 9 ayat (2) UU PPN.

Pasal 9

“(2) Pajak Masukan dalam suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam Masa Pajak yang sama.”

Penjelasan Pasal 9 ayat (2)

“Pembeli Barang Kena Pajak, penerima Jasa Kena Pajak, pengimpor Barang Kena Pajak, pihak yang memanfaatkan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean, atau pihak yang memanfaatkan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean wajib membayar Pajak Pertambahan Nilai dan berhak menerima bukti pungutan pajak. Pajak Pertambahan Nilai yang seharusnya sudah dibayar tersebut merupakan Pajak Masukan bagi pembeli Barang Kena Pajak, penerima Jasa Kena Pajak, pengimpor Barang Kena Pajak, pihak yang memanfaatkan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean, atau pihak yang memanfaatkan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean yang berstatus sebagai Pengusaha Kena pajak. Pajak Masukan yang wajib dibayar tersebut oleh Pengusaha Kena Pajak dapat dikreditkan dengan Pajak Keluaran yang dipungutnya dalam Masa Pajak yang sama.”

Lebih lanjut, diatur dalam Pasal 9 ayat 5 UU PPN terkait dengan pengkreditan Pajak Masukan bagi Pengusaha Kena Pajak yang selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak,

“Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sepanjang bagian penyerahan yang terutang pajak dapat diketahui dengan pasti dari pembukuannya, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak.”

Kemudian, berdasarkan Penjelasan Pasal 9 ayat 5 UU PPN, dinyatakan sebagai berikut,

“Yang dimaksud dengan “penyerahan yang terutang pajak” adalah penyerahan barang atau jasa yang sesuai dengan ketentuan Undang- Undang ini dikenai Pajak Pertambahan Nilai.

Yang dimaksud dengan “penyerahan yang tidak terutang pajak” adalah

penyerahan barang dan jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4A dan yang dibebaskan dari pengenaan Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 16B.

Pengusaha Kena Pajak yang dalam suatu Masa Pajak melakukan penyerahan yang terutang pajak dan penyerahan yang tidak terutang pajak hanya dapat mengkreditkan Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak. Bagian penyerahan yang terutang pajak tersebut harus dapat diketahui dengan pasti dari pembukuan Pengusaha Kena Pajak.”

Mengenai mekanisme pengkreditan Pajak Masukan di atas, lebih lanjut diatur dalam Pasal 1 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 78/PMK.03/2010 sebagaimana telah diubah terakhir dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 135/PMK.011/2014 tentang Pedoman Penghitungan Pengkreditan Pajak Masukan Bagi Pengusaha Kena Pajak yang Melakukan Penyerahan yang Terutang Pajak dan Penyerahan yang Tidak Terutang Pajak (“PMK 135/2014”).

Pasal 1

“Dalam Peraturan Menteri Keuangan ini yang dimaksud dengan:

…

3. Barang Kena Pajak adalah barang yang dikenai pajak berdasarkan Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai.

…

5. Pajak Masukan adalah Pajak Pertambahan Nilai yang seharusnya sudah dibayar oleh Pengusaha Kena Pajak karena perolehan Barang Kena Pajak dan/atau perolehan Jasa Kena Pajak dan/atau pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean dan/atau pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean dan/atau impor Barang Kena Pajak.

6. Penyerahan yang Terutang Pajak adalah penyerahan barang atau jasa yang dikenai Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai, tidak termasuk penyerahan yang dibebaskan dari pengenaan Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana

dimaksud dalam Pasal 16B Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai.

7. Penyerahan yang Tidak Terutang Pajak adalah penyerahan barang dan jasa yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4A Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai dan yang dibebaskan dari pengenaan Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud dalam Pasal 16B Undang-Undang Pajak Pertambahan Nilai.” Berdasarkan ketentuan perpajakan di atas dan pernyataan Terbanding dalam proses pemeriksaan, maka dapat disimpulkan sebagai berikut:

a. Barang Kena Pajak adalah barang yang dikenai Pajak Pertambahan Nilai berdasarkan UU PPN.

b. Pajak Masukan atas pembelian barang kena pajak dapat dikreditkan oleh Pengusaha Kena Pajak.

c. Hasil Tembakau merupakan barang kena pajak.

d. Penyerahan Hasil Tembakau dikenai dan terutang PPN.

e. Penyerahan Hasil Tembakau terutang PPN dan tidak mendapatkan fasilitas dibebaskan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 16B UU PPN.

Dengan demikian, maka sudah seharusnya bahwa atas penyerahan yang terutang PPN (hasil tembakau), atas PPN Masukannya dapat dikreditkan oleh Pengusaha Kena Pajak sebagaimana ketentuan di dalam peraturan perundang-undangan dan peraturan pelaksanaannya.

Masih sehubungan dengan hal di atas, bahwa pemungutan PPN atas penyerahan hasil tembakau/rokok di level penyalur/distributor dilakukan dengan mekanisme/perlakuan khusus. Berdasarkan hal tersebut, pemungutan telah dilakukan di level pabrikan yaitu pada saat produsen dan/atau importir melakukan pemesanan pita cukai. Namun demikian, pajak masukan tetap dapat dikreditkan oleh penyalur berdasarkan Pasal 16B ayat 2 UU PPN sebagai berikut:

“(2) Pajak Masukan yang dibayar untuk perolehan Barang Kena Pajak dan/atau perolehan Jasa Kena Pajak yang atas penyerahannya tidak dipungut Pajak Pertambahan Nilai dapat dikreditkan.”

Penjelasan Pasal 16B ayat 2 UU PPN

“Adanya perlakuan khusus berupa Pajak Pertambahan Nilai yang terutang,

tetapi tidak dipungut, diartikan bahwa Pajak Masukan yang berkaitan dengan penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak yang mendapat perlakuan khusus dimaksud tetap dapat dikreditkan. Dengan demikian, Pajak Pertambahan Nilai tetap terutang, tetapi tidak dipungut.”

Dengan demikian, Pemohon Banding, dalam hal perannya sebagai penyalur/distributor, yang melakukan penyerahan hasil tembakau/rokok (yang merupakan BKP), dapat mengkreditkan Pajak Masukannya. Seandainya koreksi Terbanding dalam perkara a quo dibenarkan (quod non), Pemohon Banding menjadi harus menanggung PPN atas Barang Kena Pajak. Padahal sesuai dengan UU PPN dan Penjelasannya, PPN adalah pajak yang dikenakan atas konsumsi barang dan/atau jasa. Pemohon Banding bukan merupakan konsumen atas Barang Kena Pajak dalam perkara a quo. Dengan demikian, koreksi Terbanding dalam perkara a quo juga bertentangan secara mendasar dengan ketentuan dan jiwa UU PPN. Berdasarkan uraian dan penjelasan Pemohon Banding di atas, nyata-nyata bahwa Pajak Masukan atas penyerahan rokok sebagai BKP dapat dikreditkan sehingga koreksi Terbanding seharusnya dibatalkan.

2. Tarif efektif atas hasil tembakau sudah memperhitungkan nilai PPN terutang pada setiap tingkat penyerahannya

Bahwa atas penyerahan hasil tembakau, PMK 207/2016 mengatur besaran Dasar Pengenaan Pajak (DPP) Nilai Lain dan tarif efektif sebagai berikut: Pasal 3

“(1) Dasar Pengenaan Pajak untuk menghitung Pajak Pertambahan Nilai yang terutang atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat (1) adalah Nilai Lain.

(2) Nilai Lain sebagaimana dimaksud pada ayat (1) adalah:

a. Harga Jual Eceran Hasil Tembakau untuk penyerahan Hasil Tembakau;” Pasal 4

(1) “Pajak Pertambahan Nilai yang dikenakan atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat (1) dihitung dengan menerapkan tarif efektif dikalikan dengan Nilai Lain.

(2) Besarnya tarif efektif sebagaimana dimaksud pada ayat (1) ditetapkan

sebesar 9,1% (sembilan koma satu persen).”

Lebih lanjut, pada Pasal 5 dan Pasal 6 PMK 207/2016 mengatur mengenai cara pemungutan dan saat terutang hasil tembakau:

Pasal 5

(1) “Atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 ayat (1) mulai dari tingkat Produsen dan/atau Importir, Pengusaha Penyalur hingga ke konsumen akhir dilakukan pemungutan Pajak Pertambahan Nilai satu kali pada tingkat Produsen dan/atau Importir.

(2) Pajak Pertambahan Nilai atas penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana dimaksud pada ayat (1) terutang pada saat Produsen dan/atau Importir melakukan pemesanan pita cukai Hasil Tembakau.”

Pasal 6

“(2) Pajak Pertambahan Nilai yang terutang sebagaimana dimaksud dalam

Pasal 5 ayat (3) dibuat Faktur Pajak pada saat Produsen dan/atau Importir menyerahkan Hasil Tembakau kepada penerima barang.”

PMK 174/2015 yang kemudian diubah dengan PMK 207/2016, lahir dengan pertimbangan: “dalam rangka penyederhanaan administrasi dalam mekanisme pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas penyerahan hasil tembakau dan memberikan kepastian hukum atas penyerahan hasil tembakau”, maka kemudian diatur atas pengenaan hasil tembakau sebagai barang kena pajak untuk dilakukan pemungutan PPN hanya sebanyak satu kali, yakni terutang pada saat pemesanan pita cukai tembakau. Dengan kata lain, dalam pemungutan pajak disini menggunakan mekanisme single stage. Hal ini berarti bahwa baik pemungutan PPN menggunakan mekanisme multi stages maupun single stage, atas penyerahan barang tersebut tetap merupakan kategori penyerahan barang kena pajak, dan bukan, oleh karena mekanisme pemungutan PPN menerapkan single stage, maka atas penyerahan barang tersebut kemudian dianggap sebagai penyerahan barang tidak kena pajak.

Baik dengan penerapan mekanisme multi stages maupun single stage, Pemerintah memungut PPN atas barang kena pajak tersebut, dana atas PPNnya dibayarkan oleh PKP atau diterima oleh Pemerintah sesuai dengan

tarif PPN dan dasar pengenaan yang ditetapkan. Dengan demikian, berdasarkan semua penjelasan di atas, dapat disimpulkan sebagai berikut:

a. Hasil Tembakau merupakan barang kena pajak.

b. Penyerahan Hasil Tembakau terutang PPN.

c. Atas penyerahan Hasil Tembakau terdapat pajak keluarannya, yang mana atas PPNnya telah dibayarkan terlebih dahulu (di awal) oleh produsen dan/atau importir.

Sehingga dalam hal ini, jelas bahwa atas penyerahan hasil tembakau terdapat unsur pajak keluarannya—meskipun dalam mekanisme single stage pajak keluarannya dibayarkan kepada penjual, bukan dipungut dari pembeli—dan merupakan penyerahan barang kena pajak yang terutang PPN. Dengan demikian, berdasarkan peraturan perundang-undangan perpajakan dan peraturan pelaksanaannya, atas penyerahan yang terutang PPN ini, berhak pula (bagi PKP) atas pengkreditan Pajak Masukannya.

Dengan demikian, koreksi yang dilakukan oleh Terbanding dengan dasar bahwa: “Pemohon Banding berkedudukan sebagai produsen dan distributor rokok, maka Pajak Masukan terkait perolehan BKP atau JKP sehubungan dengan kegiatan distribusi tidak dapat dikreditkan” adalah tidak tepat karena tidak ada peraturan perundang-undangan yang menyebutkan bahwa atas Pajak Masukan dari penyerahan yang terutang pajak tidak dapat dikreditkan. Sebaliknya, atas penyerahan barang terutang pajak, maka atas Pajak Masukannya dapat dikreditkan. Dalam hal ini, kegiatan distribusi hasil tembakau merupakan penyerahan barang kena pajak yang terutang PPN.

3. Kegiatan Produksi dan Distribusi Termasuk Dalam Jenis Kegiatan Yang Berhubungan Langsung Dengan Kegiatan Usaha

Bahwa sesuai dengan Pasal 9 Ayat 8 Huruf (b) UU PPN termasuk penjelasannya, bahkan telah mengatur mengenai lingkup perolehan yang mempunyai hubungan langsung dengan kegiatan usaha sebagai dasar pengkreditan PPN yang berlaku untuk seluruh bidang usaha, sebagai berikut: Penjelasan Pasal 9 Ayat 8 Huruf (b) UU PPN

“Yang dimaksud dengan pengeluaran yang langsung berhubungan dengan kegiatan usaha adalah pengeluaran untuk kegiatan produksi, distribusi,

pemasaran, dan manajemen. Ketentuan ini berlaku untuk semua bidang usaha.”

Sehingga peraturan dasarnya sangat jelas bahwa atas perolehan Pajak Masukan terkait dengan fungsi distribusi termasuk Pajak Masukan yang dapat dikreditkan.

Berdasarkan dokumen Transfer Pricing Analysis and Report PT Hanjaya Mandala Sampoerna Tbk dijelaskan Pemohon Banding di samping berfungsi sebagai pabrikan rokok (manufacturer), Pemohon Banding juga berfungsi sebagai distributor rokok hasil produksi anak-anak perusahaannya.

Bahwa Terbanding telah keliru dalam menafsirkan pengenaan PPN atas tembakau. Sebagaimana dijelaskan Pemohon Banding pada Poin 4 diatas bahwa koreksi yang dilakukan oleh Terbanding dengan dasar bahwa: “Pemohon Banding berkedudukan sebagai produsen dan distributor rokok, maka pajak masukan terkait perolehan BKP atau JKP sehubungan dengan kegiatan distribusi tidak dapat dikreditkan” adalah tidak tepat karena kegiatan distribusi rokok merupakan kegiatan penyerahan yang terutang pajak (PPN). Dengan mekanisme pemungutan single stage, jumlah PPN akhir yang diterima oleh Negara, pada prinsipnya adalah sama dengan jumlah PPN sebagaimana mekanisme multistage. Sehingga berdasarkan semua penjelasan di atas, dapat disimpulkan sebagai berikut:

a. Hasil Tembakau merupakan barang kena pajak.

b. Penyerahan Hasil Tembakau terutang PPN.

c. Atas penyerahan Hasil Tembakau terdapat pajak keluarannya.

Menurut Pemohon Banding, dengan berdasarkan seluruh penjelasan di atas, Terbanding telah mengabaikan peraturan dasar UU PPN yaitu Pasal 9 ayat 8 huruf b UU PPN karena fakta berdasarkan dokumen Transfer Pricing Analysis and Report PT Hanjaya Mandala Sampoema Tbk dijelaskan Pemohon Banding disamping berfungsi sebagai pabrikan rokok (manufacturer), Pemohon Banding juga berfungsi sebagai distributor rokok hasil produksi anak-anak perusahaannya.

4. Konsep PPN Tidak Mengenal Sifat Final

Bahwa Dasar Pengenaan Pajak sesuai dengan Pasal 1 angka (17) Undang-

Undang Nomor 8 Tahun 1983 tentang Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan atas Barang Mewah sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 42 Tahun 2009 (“UU PPN”):

“Dasar Pengenaan Pajak adalah jumlah Harga Jual, Penggantian, Nilai Impor, Nilai Ekspor, atau nilai lain yang dipakai sebagai dasar untuk menghitung pajak yang terutang.”

Adapun nilai lain sebagai Dasar Pengenaan Pajak dijelaskan pada Peraturan Menteri Keuangan Nomor 75/PMK.03/2010 tentang Nilai Lain sebagai Dasar Pengenaan Pajak sebagaimana terakhir diubah dengan PMK Nomor 121/PMK.03/2015 (“PMK-121”) pada Pasal 2 adalah sebagai berikut: “Nilai Lain sebagaimana dimaksud dalam Pasal 1 ditetapkan sebagai berikut:

a. untuk pemakaian sendiri Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak adalah Harga Jual atau Penggantian setelah dikurangi laba kotor;

b. untuk pemberian cuma-cuma Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak adalah Harga Jual atau Penggantian setelah dikurangi laba kotor;

c. dihapus;

d. untuk penyerahan film cerita adalah perkiraan hasil rata-rata per judul film;

e. untuk penyerahan produk hasil tembakau adalah sebesar harga jual eceran;

f. ......................”

Bahwa tarif PPN sebagaimana ditetapkan di dalam Pasal 7 ayat (1) UU PPN adalah sebagai berikut:

”Tarif Pajak Pertambahan Nilai adalah 10% (sepuluh persen).”

Bahwa pada dasarnya Pajak Masukan dapat dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam masa pajak yang sama, sesuai dengan Pasal 9 ayat (2) UU PPN sebagai berikut:

”Pajak Masukan dalam suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam Masa Pajak yang sama.”

Pasal 9 ayat (2b) UU PPN

”Pajak Masukan yang dikreditkan harus menggunakan Faktur Pajak yang memenuhi persyaratan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 13 ayat (5) dan

ayat (9).”

Pasal 13 ayat (5) UU PPN

”Dalam Faktur Pajak harus dicantumkan keterangan tentang penyerahan Barang Kena Pajak dan/atau penyerahan Jasa Kena Pajak yang paling sedikit memuat:

a. nama, alamat, dan Nomor Pokok Pemohon Banding yang menyerahkan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak;

b. nama, alamat, dan Nomor Pokok Pemohon Banding pembeli Barang Kena Pajak atau penerima Jasa Kena Pajak;

c. jenis barang atau jasa, jumlah Harga Jual atau Penggantian, dan potongan harga;

d. Pajak Pertambahan Nilai yang dipungut;

e. Pajak Penjualan atas Barang Mewah yang dipungut;

f. Kode, nomer seri, dan tanggal pembuatan Faktur Pajak;dan

g. Nama dan tanda tangan yang berhak menandatangani Faktur Pajak.” Pasal 13 ayat (9) UU PPN

”Faktur Pajak harus memenuhi persyaratan formal dan material.”

Di luar prinsip-prinsip dasar pengkreditan Pajak Masukan di atas, terdapat Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan. Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan ini, dikarenakan oleh Pajak Masukan tersebut terkait dengan perolehan/pemanfaatan Barang/Jasa Kena Pajak yang memenuhi kriteria di dalam Pasal 9 ayat (8) UU PPN:

”Pengkreditan Pajak Masukan sebagaimana dimaksud pada ayat (2) tidak dapat diberlakukan bagi pengeluaran untuk:

a. perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak sebelum pengusaha dikukuhkan sebagai Pengusaha Kena Pajak;

b. perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak yang tidak mempunyai hubungan langsung dengan kegiatan usaha;

c. perolehan dan pemeliharaan kendaraan bermotor berupa sedan dan station wagon, kecuali merupakan barang dagangan atau disewakan;

d. pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud atau pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean sebelum pengusaha dikukuhkan

sebagai Pengusaha Kena Pajak;

e. dihapus;

f. perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak yang Faktur Pajaknya tidak memenuhi ketentuan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 13 ayat (5) atau ayat (9) atau tidak mencantumkan nama, alamat, dan Nomor Pokok Pemohon Banding pembeli Barang Kena Pajak atau penerima Jasa Kena Pajak;

g. pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud atau pemanfaatan Jasa Kena Pajak dari luar Daerah Pabean yang Faktur Pajaknya tidak memenuhi ketentuan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 13 ayat (6);

h. perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak yang Pajak Masukannya ditagih dengan penerbitan ketetapan pajak;

i. perolehan Barang Kena Pajak atau Jasa Kena Pajak yang Pajak Masukannya tidak dilaporkan dalam Surat Pemberitahuan Masa Pajak Pertambahan Nilai, yang ditemukan pada waktu dilakukan Terbandingan; dan

j. perolehan Barang Kena Pajak selain barang modal atau Jasa Kena Pajak sebelum Pengusaha Kena Pajak berproduksi sebagaimana dimaksud pada ayat (2a).”

Bahwa dalam Pelaporan SPT Masa PPN terdiri dari Pajak Keluaran dan Pajak Masukan.

Pasal 9 ayat (3) UU PPN

”Apabila dalam suatu Masa Pajak, Pajak Keluaran lebih besar daripada Pajak Masukan, selisihnya merupakan Pajak Pertambahan Nilai yang harus disetor oleh Pengusaha Kena Pajak.”

Pasal 9 ayat (4) UU PPN

”Apabila dalam suatu Masa Pajak, Pajak Masukan yang dapat dikreditkan lebih besar daripada Pajak Keluaran, selisihnya merupakan kelebihan pajak yang dikompensasikan ke Masa Pajak berikutnya.”

Pasal 9 ayat (4a) UU PPN

”Atas kelebihan Pajak Masukan sebagaimana dimaksud pada ayat (4) dapat diajukan permohonan pengembalian pada akhir tahun buku.”

Mempertimbangkan dasar hukum yang diuraikan diatas, tidak ada ketentuan peraturan perundang-undangan yang mengatur mengenai bahwa atas Pajak Masukan yang diperoleh Pengusaha Kena Pajak (PKP) dan terkait dengan kegiatan usaha tidak dapat dikreditkan. Peraturan dasarnya hanya mengatur mengenai tata cara pengkreditan Pajak Masukan, serta tata cara pelaporan Pajak Keluaran dan Pajak Masukan. Oleh karena itu, koreksi Terbanding atas Pajak Masukan Pemohon Banding dengan berdasarkan proporsi pendapatan fungsi distribusi Pemohon Banding adalah tidak tepat dan bertentangan dengan ketentuan di dalam UU PPN dimaksud.

5. Konsep PPN Berbeda dengan Konsep Pajak Penghasilan (PPh)

Bahwa menurut Undang – Undang Nomor 7 Tahun 1983 tentang Pajak Penghasilan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang – Undang Nomor 36 Tahun 2008 (”UU PPh”) Pasal 17 ayat (1) huruf b dijelaskan bahwa:

”Tarif Pajak yang diterapkan atas Penghasilan Kena Pajak bagi:

...

b. Wajib Pajak badan dalam negeri dan bentuk usaha tetap adalah sebesar 28% (dua puluh delapan persen).”

Pasal 17 ayat (2a) UU PPh

”Tarif sebagaimana dimaksud pada ayat (1) huruf b menjadi 25% (dua puluh lima persen) yang mulai berlaku sejak tahun pajak 2010.”

Menurut Peraturan Pemerintah Nomor 30 Tahun 2020 tentang Penurunan Tarif Pajak Penghasilan bagi Pemohon Banding Badan Dalam Negeri yang Berbentuk Perseroan Terbuka (”PP 30”) Pasal 2:

”Tarif Pajak Penghasilan yang diterapkan atas penghasilan kena pajak bagi Wajib Pajak badan dalam negeri dan bentuk usaha tetap adalah sebesar:

a. 22 % (dua puluh dua persen) yang berlaku pada Tahun Pajak 2020 dan Tahun Pajak 2O21; dan

b.………”

Di samping itu, terdapat penghasilan yang dikenai pajak bersifat final menurut UU PPh Pasal 4 ayat (2):

”Penghasilan di bawah ini dapat dikenai pajak bersifat final:

a. penghasilan berupa bunga deposito dan tabungan lainnya, bunga obligasi dan surat utang negara, dan bunga simpanan yang dibayarkan oleh koperasi kepada anggota koperasi orang pribadi;

b. penghasilan berupa hadiah undian;

c. penghasilan dari transaksi saham dan sekuritas lainnya, transaksi derivatif yang diperdagangkan di bursa, dan transaksi penjualan saham atau pengalihan penyertaan modal pada perusahaan pasangannya yang diterima oleh perusahaan modal ventura;

d. penghasilan dari transaksi pengalihan harta berupa tanah dan/atau bangunan, usaha jasa konstruksi, usaha real estate, dan persewaan tanah dan/atau bangunan; dan

e. penghasilan tertentu lainnya,

yang diatur dengan atau berdasarkan Peraturan Pemerintah.

Bahwa dalam penghitungan SPT Tahunan PPh Badan, Pemohon Banding diperbolehkan untuk memasukkan deductible expense untuk menghitung penghasilan kena pajak. Hal ini dijelaskan Pasal 6 UU PPh ayat 1:

”Besarnya Penghasilan Kena Pajak bagi Wajib Pajak dalam negeri dan bentuk usaha tetap, ditentukan berdasarkan penghasilan bruto dikurangi biaya untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan,..” Penjelasan Pasal 6 ayat (1) huruf a UU PPh “Biaya – biaya yang dimaksud pada ayat ini lazim disebut biaya sehari – hari yang boleh dibebankan pada tahun pengeluaran. Untuk dapat dibebankan sebagai biaya, pengeluaran – pengeluaran tersebut harus mempunyai hubungan langsung maupun tidak langsung dengan kegiatan usaha atau kegiatan untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan yang merupakan objek pajak.

Dengan demikian, pengeluaran – pengeluaran untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan yang bukan merupakan objek pajak tidak boleh dibebankan sebagai biaya.”

Berdasarkan dasar hukum dan penjelasan di atas, dapat disimpulkan bahwa konsep PPN berbeda dengan konsep PPh. PPN menggunakan konsep Pajak Masukan dengan konsep creditable dan non creditable, sementara Pajak

Penghasilan menggunakan konsep penghasilan yang merupakan objek pajak dan bukan objek pajak atau konsep penghasilan yang dikenal pajak bersifat final atau tidak final. Sehingga dalam hal ini, Terbanding yang melakukan koreksi atas Pajak Masukan Pemohon Banding dengan menggunakan konsep seolah-olah bersifat final seperti PPh adalah tidak tepat.

6. PMK 174/2015 Telah Menciptakan Norma Baru Dalam Hal Pengkreditan Pajak Masukan

Bahwa Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 yang terbit tanggal 21 September 2015 (PMK 174/2015) sebagaimana diubah terakhir dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 207/PMK.010/2016 yang terbit tanggal 28 Desember 2016 (PMK 207/2016) tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau, memiliki ketentuan yang berbeda dari amanat UU PPN dan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 75/PMK.03/2010 Tanggal 31 Maret 2010 sebagaimana diubah terakhir dengan PMK Nomor 121/PMK.03/2015 Tanggal 24 Juni 2015 tentang Nilai Lain Sebagai Dasar Pengenaan Pajak (PMK 121/2015).

Pasal 3 PMK 121/2015

“Pajak Masukan yang berhubungan dengan:

a. penyerahan jasa pengiriman paket sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 huruf j yang dilakukan oleh pengusaha jasa pengiriman paket;

b. penyerahan jasa biro perjalanan wisata dan/atau jasa agen perjalanan wisata berupa penjualan paket wisata, pemesanan sarana angkutan, dan pemesanan sarana akomodasi, yang tidak didasari oleh perjanjian jasa perantara penjualan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 huruf k yang dilakukan oleh pengusaha jasa biro perjalanan wisata dan/atau jasa agen perjalanan wisata;

c. dihapus;

d. penyerahan jasa pengurusan transportasi (freight forwarding) yang di dalam tagihan jasa pengurusan transportasi tersebut terdapat biaya transportasi (freight charges) sebagaimana dimaksud dalam Pasal 2 huruf

m yang dilakukan oleh pengusaha jasa pengurusan transportasi,

tidak dapat dikreditkan.”

Bahkan di dalam PMK 121/2015 mengenai DPP Nilai Lain untuk pengenaan PPN yang terbit tanggal 24 Juni 2015, tidak diatur bahwa atas penyerahan Hasil tembakau oleh penyalur, PPN Masukannya tidak dapat dikreditkan, namun hanya sebatas pada penyerahan jasa pengiriman paket, biro perjalanan wisata, dan freight forwarding yang memiliki nilai DPP sebesar 10% dari jumlah yang ditagih, atau tarif efektif sebesar 1%.

Bahwa adanya ketentuan Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Pengusaha Penyalur, tidak dapat dikreditkan, yang diatur dalam Pasal 7 PMK 174/2015 yang diubah dengan PMK 207/2016 pada hakikatnya justru bertentangan dengan prinsip pengkreditan Pajak Masukan yang diatur di dalam UU PPN Pasal 9. Sebagai peraturan pelaksana yang secara hirarki berada di bawah UU PPN, kedudukan PMK 174/2015 yang diubah dengan PMK 207/2016 secara prinsip tidak dapat menetapkan norma baru dengan memberikan ketentuan baru atas Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan. Sesuai dengan hukum yang berlaku, termasuk Undang- Undang No. 12 Tahun 2011 tentang Pembentukan Peraturan Perundang- undangan (sebagaimana diubah dengan Undang-undang No. 15 Tahun 2019 dan Undang-undang No. 13 Tahun 2022, tetapi perubahan-perubahannya tidak berkaitan dengan ketentuan-ketentuan yang dikutip dalam Surat Banding dalam perkara a quo), bahkan penjelasan dari suatu peraturan perundang-undangan tidak boleh menciptakan norma baru yang tidak diatur di dalam batang tubuh peraturan perundang-undangan yang bersangkutan, apalagi Peraturan Menteri Keuangan, yang hanya merupakan peraturan pelaksanaan serta hanya bersifat teknis administratif.

Dengan kata lain, Terbanding tidak seharusnya melakukan koreksi Pajak Masukan Pemohon Banding semata-mata hanya dikarenakan Pemohon Banding dalam hal ini bertindak selaku Distributor tanpa mengindahkan maksud dan tujuan diterbitkannya PMK 174/2015, yakni demi penyederhanaan administrasi dan memberikan kepastian hukum, serta

koreksi ini telah melebihi amanat dari Pasal 9 UU PPN.

7. Tidak ada Pedoman Penghitungan Kembali PPN Masukan berdasarkan PMK 174/2015 Pasal 7 ayat 2 terkait pemisahan PPN Masukan seperti model usaha Pemohon Banding.

Bahwa tanpa mengurangi ketidaksetujuan Pemohon Banding atas koreksi PPN Masukan terkait distribusi rokok, berikut ini Pemohon Banding sampaikan matrix terkait dengan struktur model usaha Pemohon Banding dan kaitannya dengan Dasar Hukum atas Penghitungan Kembali Pengkreditan Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan apabila ketentuan dalam PMK 174/2015 Pasal 7 Ayat 2 diimplementasikan pada model usaha Pemohon Banding (Model 3):

Apabila ketentuan dalam PMK 174/2015 harus dilaksanakan (dalam hal ini posisi Pemohon Banding tetap tidak setuju), maka berdasarkan prinsip peraturan perundang-undangan yang berlaku, maka harus ada pedoman yang dikeluarkan oleh Kementerian Keuangan terkait penghitungan kembali

pengkreditan PPN Masukan yang dapat dikreditkan untuk memberikan kemudahan dan kepastian hukum bagi Pemohon Banding. Hal ini sejalan dengan maksud dan tujuan dikeluarkannya pedoman penghitungan PPN Masukan, seperti yang diatur dalam Penjelasan UU PPN Pasal 9 ayat 6 yang menyatakan:

“Dalam hal Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, cara pengkreditan Pajak Masukan dihitung berdasarkan pedoman yang diatur dengan Peraturan Menteri Keuangan, yang dimaksudkan untuk memberikan kemudahan dan kepastian kepada Pengusaha Kena Pajak.”

Dengan demikian, sepanjang Kementerian Keuangan belum menerbitkan Pedoman Penghitungan Pengkreditan Pajak Masukan Bagi Pengusaha Kena Pajak Yang Melakukan Penyerahan Yang Terutang Pajak Dan Penyerahan Yang Terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan, maka hal ini mempunyai konsekuensi secara yuridis, yaitu:

1. Pemohon Banding tidak dapat dan tidak berkewajiban untuk menghitung kembali Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait dengan Penyerahan yang terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan.

2. DJP (in casu Terbanding) tidak berhak dan tidak memiliki kewenangan untuk meminta Pemohon Banding data terkait penghitungan Kembali Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait dengan Penyerahan yang terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan.

3. DJP (in casu Terbanding) tidak berhak dan tidak memiliki kewenangan untuk menghitung Kembali Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait dengan Penyerahan yang terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan.

Koreksi Terbanding atas PPN Masukan terkait dengan Penyerahan yang dilakukan oleh Pemohon Banding dalam lingkup usaha distribusinya sama sekali tidak memenuhi persyaratan formil maupun material, dikarenakan:

1. DJP (in casu Terbanding) telah bertindak di luar kewenangannya untuk menghitung Kembali Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait

dengan Penyerahan yang terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan.

2. DJP (in casu Terbanding) telah bertindak di luar pedoman dalam menghitung kembali Pajak Masukan yang tidak dapat dikreditkan terkait dengan Penyerahan yang terutang Pajak namun Pajak Masukannya tidak dapat dikreditkan karena tidak mendasarkan pada suatu pedoman yang sah.

Untuk itu, Pemohon Banding mohon agar koreksi atas Pajak Masukan terkait fungsi distribusi sebesar Rp4.597.793.463. untuk dibatalkan karena Terbanding telah keliru dalam menafsirkan:

- Pasal 9 ayat (5) dan ayat (6) UU PPN

- Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau (selanjutnya sebagaimana terakhir diubah dengan PMK No. 207/PMK.010/2016 dan Pasal 2 ayat (1) dan (2) KEP- 103/PJ./2002.

Kami juga ingin menyampaikan bahwa Pengadilan Pajak dalam putusannya No. PUT-084062.16/2011/PP/M.XIIIA tahun 2018 tanggal 16 Agustus 2018 telah tidak mempertahankan koreksi Direktur Jenderal Pajak berkenaan dengan Pajak Masukan yang Berhubungan dengan Fungsi Distribusi dari perusahaan distribusi rokok. Persoalan hukum dalam sengketa pajak dalam perkara tersebut pada hakikatnya sama dengan pokok sengketa pajak mengenai Koreksi Positif terhadap Pajak Masukan Terkait Fungsi Distribusi dalam perkara a quo. Putusan Pengadilan Pajak tersebut juga sudah dikuatkan oleh Mahkamah Agung dalam putusannya No. 747/B/PK/Pjk/2021 tanggal 18 Maret 2021.

Menurut hemat Pemohon Banding, koreksi-koreksi dalam perkara a quo yang telah mengabaikan secara tanpa dasar Laporan Penilaian atas kewajaran transaksi yang disiapkan oleh Penilai Independen tersebut di atas dan pengabaian ketentuan-ketentuan UU PPN mengenai pengkreditan Pajak Masukan yang menjadi hak Pemohon Banding sebagaimana yang telah diuraikan di atas juga bertentangan dengan Asas-asas Umum Pemerintahan

Yang Baik, khususnya asas kepastian hukum dan asas kecermatan. Mahkamah Agung dalam putusan-putusannya, antara lain (a) Putusan Mahkamah Agung No. 4224/B/PJK/2020 tanggal 19 November 2020, (b) Putusan Mahkamah Agung No. 3474/B/PK/Pjk/2020 tanggal 15 Oktober 2020, (c) Putusan Mahkamah Agung No. 3749/B/PK/Pjk/2020 tanggal 14 Oktober 2020, dan (d) Putusan Mahkamah Agung No. 492/B/PK/PJK/2014 tanggal 23 September 2014, telah membatalkan keputusan-keputusan fiskus karena bertentangan dengan Asas-asas Umum Pemerintahan Yang Baik, khususnya asas kepastian hukum dan asas kecermatan.

Berdasarkan alasan-alasan yang telah diuraikan di atas, sudah sepatutnya Majelis Hakim Yang Mulia membatalkan dan tidak mempertahankan koreksi- koreksi Terbanding dalam perkara a quo.

8. Asas Legalitas dalam Penerbitan Peraturan setingkat Menteri telah dilanggar oleh ketentuan PMK-174 jo. PMK-207.

Terkait dengan dalil Terbanding berikut ini,

“Pemohon Banding menyatakan adanya pertentangan antara UU dan PMK yang menjadi turunan UU, namun di lain sisi Pemohon Banding tidak menggunakan sarana Uji Materi ke MA, melainkan menggunakan sarana administrasi Tata Usaha Negara.”

Pemohon Banding menyampaikan hal-hal di bawah ini:

Sesuai ketentuan Pasal 1 ayat (3) Undang-Undang Dasar 1945 (“UUD 1945”) bahwa Indonesia adalah negara hukum, dengan demikian segala sesuatu harus sesuai dengan hukum atau peraturan perundang-undangan yang berlaku di Indonesia.

Lebih lanjut, menurut Pasal 23A UUD 1945 Pajak dan pungutan lain yang bersifat memaksa untuk keperluan negara diatur dengan undang-undang. Undang-Undang yang mengatur mengenai hal ini adalah Undang-Undang Pajak Penghasilan Nomor 36 Tahun 2008.

Adapun undang-undang yang mengatur mengenai objek sengketa adalah UU PPh khususnya Pasal 6 Ayat 1. Terkait dengan pendelegasian kewenangan, peraturan lebih lanjut setingkat peraturan Menteri, Pemohon Banding perlu menjelaskan hal hal sebagai berikut:

Bahwa Indonesia menganut paham Civil Law, dimana sumber hukum yang dianut dan berlaku lebih mengedepankan kepada aturan hukum tertulis. Berkaitan dengan peraturan perundang-undangan dan sebagai acuan dalam membuat peraturan perundang-undangan harus mengacu kepada UU No. 12 Tahun 2011 tentang Pembentukan Peraturan Perundang-Undangan. Bahwa Indonesia menganut sistem hukum Stuffenbau (sistem hukum berjenjang) dimana penjelmaan atas sistem hukum berjenjang tersebut sebagaimana dinyatakan dalam ketentuan Pasal 7 dan Pasal 8 UU No. 12 Tahun 2011:

“Pasal 7

(1) Jenis dan hierarki Peraturan Perundang-undangan terdiri atas:

a. Undang-Undang Dasar Negara Republik Indonesia Tahun 1945;

b. Ketetapan Majelis Permusyawaratan Rakyat;

c. Undang-Undang/Peraturan Pemerintah Pengganti Undang-Undang;

d. Peraturan Pemerintah;

e. Peraturan Presiden;

f. Peraturan Daerah Provinsi; dan

g. Peraturan Daerah Kabupaten/Kota

(2) Kekuatan hukum Peraturan Perundang-undangan sesuai dengan hierarki sebagaimana dimaksud pada ayat (1).

Pasal 8

(1) Jenis Peraturan Perundang-undangan selain sebagaimana dimaksud dalam Pasal 7 ayat (1) mencakup peraturan yang ditetapkan oleh Majelis Permusyawaratan Rakyat, Dewan Perwakilan Rakyat, Dewan Perwakilan Daerah, Mahkamah Agung, Mahkamah Konstitusi, Badan Pemeriksa Keuangan, Komisi Yudisial, Bank Indonesia, Menteri, badan, lembaga, atau komisi yang setingkat yang dibentuk dengan Undang-Undang atau Pemerintah atas perintah Undang-Undang, Dewan Perwakilan Rakyat Daerah Provinsi, Gubernur, Dewan Perwakilan Rakyat Daerah Kabupaten/Kota, Bupati/Walikota, Kepala Desa atau yang setingkat.

(2) Peraturan Perundang-undangan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) diakui keberadaannya dan mempunyai kekuatan hukum mengikat sepanjang diperintahkan oleh Peraturan Perundang-undangan yang lebih

tinggi atau dibentuk berdasarkan kewenangan.”

Berdasarkan ketentuan peraturan perundang-undangan di atas, instrumen hukum peraturan setingkat Menteri sesuai ketentuan diakui keberadaannya dan mempunyai kekuatan hukum mengingat sepanjang diperintahkan oleh Peraturan Perundang-undangan yang lebih tinggi dan dibentuk berdasarkan kewenangan.

Namun demikian, tidak boleh dilupakan juga bahwa pendelegasian kewenangan mengatur dari Undang-Undang kepada Menteri dibatasi hanya untuk peraturan yang bersifat teknis administratif. Hal tersebut sesuai dengan ketentuan UU No. 12 Tahun 2011 dalam Lampiran II terkait Teknik Penyusunan Peraturan Perundang-undangan pada bagian Pendelegasian Kewenangan poin 211 yang menyatakan:

“Pendelegasian kewenangan mengatur dari Undang-Undang kepada menteri, pemimpin lembaga pemerintah nonkementerian, atau pejabat yang setingkat dengan menteri dibatasi untuk peraturan yang bersifat teknis administratif.”

Bahwa PMK-207 memang diterbitkan berdasarkan amanah Pasal 8A Ayat 2 UU PPN. Namun demikian ketentuan PMK-207 menurut Pemohon Banding bukan lagi bersifat teknis admisnistratif karena mengatur norma hukum baru yang sebelumnya tidak diatur dalam peraturan perundang undangan yang lebih tinggi. Sehingga melanggar ketentuan asas legalitas dalam sebuah peraturan perundang undangan. Rumusan Pasal 8A Ayat 2 UU PPN hanya mengatur mengenai DPP Nilai Lain yang dikenakan PPN. Sebaliknya, PMK- 207 juga mengatur mengenai pengkreditan pajak masukan dimana di dalam UU PPN sendiri sudah diatur dalam Pasal 9. Dengan demikian, hal ini menunjukkan munculnya norma hukum baru dalam peraturan setingkat Menteri.

Lebih lanjut, sehubungan dengan dalil Terbanding mengenai inkonsistensi dalil Pemohon Banding terkait hal di bawah ini,

“Bahwa Pemohon Banding menyatakan rokok merupakan BKP yang penyerahannya diatur khusus menggunakan sistem single stage dan tarif efektif tersendiri sebagaimana diatur PMK 207 Tahun 2016, namun di lain sisi

Pemohon Banding menyatakan PMK 207 Tahun 2016 menyimpang dari UU PPN dan masih mengarahkan konstruksi hukum berdasarkan pasal-pasal yang mengatur BKP dan PM-nya secara umum.”,

perlu Pemohon Banding tekankan bahwa muatan ketentuan atau norma hukum yang tidak disetujui Pemohon Banding dalam PMK-174 jo. PMK-207 adalah terkait dengan pengkreditan pajak masukan, bukan terkait dengan bahwa rokok adalah BKP yang penyerahannya diatur khusus menggunakan single stage dan tarif efektif tersendiri sebagaimana diatur dalam PMK tersebut.

Dengan demikian, Pemohon Banding mohon kepada Majelis Hakim Yang Mulia untuk membatalakan koreksi Terbanding ini.

9. Asas Lex Superior Derogat Legi Inferior

Bahwa berdasarkan dalil Pemohon Banding, terkait asas legalitas, Pemohon Banding mengutip kembali ketentuan Pasal 7 dan Pasal 8 UU No. 12 tahun 2011 yang menyatakan sebagai berikut:

“Pasal 7

(1) Jenis dan hierarki Peraturan Perundang-undangan terdiri atas:

a. Undang-Undang Dasar Negara Republik Indonesia Tahun 1945;

b. Ketetapan Majelis Permusyawaratan Rakyat;

c. Undang-Undang/Peraturan Pemerintah Pengganti Undang- Undang;

d. Peraturan Pemerintah;

e. Peraturan Presiden;

f. Peraturan Daerah Provinsi; dan

g. Peraturan Daerah Kabupaten/Kota

(2) Kekuatan hukum Peraturan Perundang-undangan sesuai dengan hierarki sebagaimana dimaksud pada ayat (1).

Pasal 8

(1) Jenis Peraturan Perundang-undangan selain sebagaimana dimaksud dalam Pasal 7 ayat (1) mencakup peraturan yang ditetapkan oleh Majelis Permusyawaratan Rakyat, Dewan Perwakilan Rakyat, Dewan Perwakilan Daerah, Mahkamah Agung, Mahkamah Konstitusi, Badan

Pemeriksa Keuangan, Komisi Yudisial, Bank Indonesia, Menteri, badan, lembaga, atau komisi yang setingkat yang dibentuk dengan Undang-Undang atau Pemerintah atas perintah Undang-Undang, Dewan Perwakilan Rakyat Daerah Provinsi, Gubernur, Dewan Perwakilan Rakyat Daerah Kabupaten/Kota, Bupati/Walikota, Kepala Desa atau yang setingkat.

(2) Peraturan Perundang-undangan sebagaimana dimaksud pada ayat

(1) diakui keberadaannya dan mempunyai kekuatan hukum mengikat sepanjang diperintahkan oleh Peraturan Perundang-undangan yang lebih tinggi atau dibentuk berdasarkan kewenangan.”

Bahwa dalam sengketa banding ini Terbanding mendalilkan koreksinya berdasarkan PMK-207 dimana menurut Pemohon Banding penerapan PMK- 207 oleh Terbanding bertentangan secara hukum.

Namun demikian Pemohon Banding menyadari bahwa untuk dapat dikatakan bertentangan secara hukum maka harus dilakukan pengujian di Mahkamah Agung sebagaimana hal tersebut diatur dalam Pasal 9 ayat (2) UU No. 12 tahun 2011 yang menyatakan sebagai berikut:

“Dalam hal suatu Peraturan Perundang-undangan di bawah Undang-Undang diduga bertentangan dengan Undang-Undang, pengujiannya dilakukan oleh Mahkamah Agung”

Berdasarkan hal tersebut, sepanjang belum dilakukan uji materi atas PMK- 207 maka keberadaannya diakui. Namun perlu juga dipertimbangkan bahwa pengujian suatu peraturan perundang-undangan, misalnya ketentuan dalam Peraturan Menteri Keuangan, ke Mahkamah Agung dengan alasan bertentangan dengan peraturan perundang-undangan yang lebih tinggi adalah untuk membuat ketentuan dalam Peraturan Menteri Keuangan tersebut tidak berlaku secara erga omnes (tidak berlaku bagi semua orang). Dalam mengadili perkara yang diajukan kepadanya, Hakim (Pengadilan) selalu berwenang untuk menerapkan peraturan perundang-undangan mana yang semestimya diterapkan dalam perkara konkrit ketika dihadapkan pada persoalan adanya pertentangan antara peraturan perundangan-undangan yang mengatur persoalan hukum yang sama. Oleh karena itu, juga dalam

hukum terdapat asas lex superior derogat legi inferior dimana peraturan yang lebih tinggi mengesampingkan peraturan perundangan-undangan yang lebih rendah.

Bahwa ketentuan dalam UU PPN khususnya Pasal 9 telah jelas mengatur mengenai pengkreditan pajak masukan. Dalam hal ini UU PPN telah mengatur syarat suatu pajak masukan untuk dapat dikreditkan dalam rangka menghitung PPN kurang/lebih dibayar dimana sepanjang berkaitan dengan penyerahan BKP yang PPN-nya terutang, pajak masukannya dapat dikreditkan sepanjang syarat-syarat formal dan material dipenuhi oleh Wajib Pajak. Sebaliknya, Pasal 7 ayat 2 PMK-174 jo PMK-207 membuat norma hukum baru dengan menyebutkan bahwa pajak masukan atas penyerahan hasil tembakau oleh penyalur/distributor (yang merupakan BKP) tidak dapat dikreditkan. Hal ini menunjukkan bahwa pengaturan mengenai pengkreditan pajak masukan dalam PMK-207 nyata-nyata tidak sesuai dengan ketentuan yang berlaku.

Dengan demikian sesuai Pasal 7 ayat (2) UU No. 12 Tahun 2011 di atas berlaku kekuatan hukum Peraturan Perundang-undangan sesuai dengan hierarki sebagaimana dimaksud pada Pasal 7 ayat (1) UU No. 12 Tahun 2011 yaitu yang kita kenal dengan asas lex superior derogat legi inferior. Dalam hal ini terbukti Undang-Undang kedudukannya lebih tinggi dari Peraturan Menteri Keuangan sehingga pemaknaan sepihak oleh Terbanding nyata-nyata melanggar asas tersebut.

Dalam putusan-putusannya Mahkamah Agung dan Pengadilan Pajak juga telah menerapkan asas hukum lex superior derogat legi inferior ketika mengadili persoalan hukum ketentuan mana yang harus diberlakukan antara (a) Pasal 27A UU KUP yang mengatur adanya pemberian imbalan bunga kepada Wajib Pajak dalam hal terdapat kelebihan pembayaran pajak atau (b) Peraturan Pemerintah dan Peraturan Menteri Keuangan yang tidak mengakui adanya pemberian imbalan bunga dalam situasi tertentu. Putusan-putusan Mahkamah Agung dan Pengadilan Pajak yang membatalkan koreksi-koreksi atau keputusan Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) juga dibuat di luar konteks permohonan Hak Uji Materiil terhadap Peraturan Pemerintah

atau Peraturan Menteri Keuangan yang bersangkutan. Dengan demikian, putusan-putusan Mahkamah Agung dan Pengadilan Pajak tersebut juga tidak membenarkan dalil Terbanding dalam perkara a quo yang menyatakan seolah-olah ketentuan peraturan perundang-undangan yang lebih rendah dan betentangan dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang lebih tinggi harus “dimatikan” (dinyatakan tidak mempunyai kekuatan hukum) dulu oleh Mahkamah Agung sebelum ketentuan peraturan perundang-undangan yang lebih tinggi dapat diterapkan dalam suatu perkara. Putusan-putusan Mahkamah Agung (semuanya merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP) dan Pengadilan Pajak yang demikian serta pertimbangan-pertimbangan hukumnya adalah sebagai berikut:

(a) Putusan Mahkamah Agung No. 1324/B/PK/Pjk/2021 tanggal 6 Mei 2021 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Mitsui Indonesia sebagai termohon peninjauan kembali dan mempertahankanPutusanPengadilanPajakNo.PUT- 003596.99/2019/PP/M.IA Tahun 2020 tanggal 12 Juni 2020.

Adapun Pengadilan Pajak dalam perkara ini sebelumnya telah memutus secara tepat dengan mengabulkan seluruh gugatan PT Mitsui Indonesia dan memberikan imbalan bunga atas kelebihan bayar yang harus diberikan oleh Direktur Jenderal Pajak dengan menyatakan bahwa ketentuan Pasal 2 ayat (2) PMK 226/2013 serta bahwa Pasal 43 ayat (5) dan ayat (6) dan Pasal 44 Peraturan Pemerintah Nomor 74 Tahun 2011 membuat norma hukum baru yang bertentangan dengan Pasal 27A ayat (1) UU KUP.

Putusan Mahkamah Agung No. 1324/B/PK/Pjk/2021 tanggal 6 Mei 2021 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 5):

“…

Bahwa ketentuan yang diatur dalam Pasal 2 ayat (2) Permenkeu Nomor: 226/PMK.03/2013 merupakan norma baru yang tidak diatur bahkan

bertentangan dengan ketentuan atau norma yang diatur dalam Pasal 27A UU KUP;

Bahwa ketentuan yang diatur dalam Peraturan Menteri Keuangan Nomor 226/PMK.03/2013 yang terkait dengan pemberian imbalan bunga tidak sesuai dan/atau bertentangan dengan ketentuan yang diatur dalam Pasal 27A UU KUP sehingga dikesampingkan oleh Majelis dalam memeriksa dan memutus sengketa imbalan bunga a quo;

Bahwa terkait dengan ketentuan yang diatur dalam PP Nomor 74 Tahun 2011, Majelis berpendapat bahwa meskipun PP Nomor 74 Tahun 2011 tidak diamanahkan untuk mengatur lebih lanjut ketentuan yang diatur dalam Pasal 27A UU KUP, namun terdapat ketentuan yang diatur dalam PP 74 Tahun 2011 yang sesuai dan tidak bertentangan dengan Pasal 27A UU KUP, dengan uraian sebagai berikut:

Bahwa Pasal 43 ayat (1) sd ayat (4) PP Nomor 74 tahun 2011 seluruhnya memuat aturan yang sesuai dengan ketentuan yang diatur dalam Pasal 27A UU KUP, oleh karena itu dapat dijadikan dasar hukum dalam memeriksa dan memutus sengketa imbalan bunga a quo;

Bahwa Pasal 43 ayat (5) dan ayat (6) dan Pasal 44 PP Nomor 74 tahun 2011 memuat norma atau aturan baru yang mengatur pembatasan dan persyaratan pemberian imbalan bunga yang tidak diatur bahkan bertentangan dengan ketentuan yang diatur dalam Pasal 27A UU KUP. Oleh karena itu berdasarkan ketentuan yang diatur dalam Pasal 7 dan Pasal 12 UU Nomor: 12 tahun 2011 ketentuan yang diatur dalam Pasal 43 ayat (5) ayat (6) dan Pasal 44 PP Nomor 74 tahun 2011 tidak mempunyai kekuatan hukum mengikat;

…” (Penambahan huruf tebal dari Pemohon Banding).

(b) Putusan Mahkamah Agung No. 1322/B/PK/Pjk/2021 tanggal 27 April 2021 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Mitsui Indonesia sebagai termohon peninjauan

kembali dan mempertahankan Putusan Pengadilan Pajak No. PUT- 003594.99/2019/PP/M.IA Tahun 2020 tanggal 12 Juni 2020, dengan pertimbangan hukum serupa dengan pertimbangan hukum dalam Putusan Mahkamah Agung No. 1324/B/PK/Pjk/2021 tanggal 6 Mei 2021 yang telah dikutip pada huruf a di atas;

(c) Putusan Mahkamah Agung No. 1122/B/PK/Pjk/2021 tanggal 25 Maret 2021, yang telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Mitsui Indonesia sebagai termohon peninjauan kembali dan mempertahankan Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-003602.99/2019/PP/M.IA Tahun 2020 tanggal 12 Juni 2020 dengan merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP.

Pengadilan Pajak dalam perkara ini sebelumnya telah memutus secara tepat dengan mengabulkan seluruh gugatan termohon PK dalam perkara yang bersangkutan dan memberikan imbalan bunga atas kelebihan bayar yang harus diberikan oleh Direktur Jenderal Pajak. Selain itu, Majelis Hakim Agung pada Mahkamah Agung dalam putusan berikut mempertimbangkan bahwa Imbalan Bunga wajib diberikan karena merupakan hak konsitusi di bidang perpajakan bagi Wajib Pajak. Putusan Mahkamah Agung No. 1122/B/PK/Pjk/2021 tanggal 25 Maret 2021 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 4-6):

“…

a. …

Majelis Hakim Agung mengambil alih pertimbangan hukum dan menguatkan putusan Pengadilan Pajak a quo karena in casu berupa substansi yang terkait dengan nilai pembuktian yang lebih mengedepankan asas kebenaran materiel dan melandaskan prinsip substance over the form yang telah memenuhi asas ne bis vexari rule sebagaimana yang telah mensyaratkan bahwa semua tindakan administrasi harus berdasarkan peraturan perundang-undangan dan hukum. Bahwa karenanya yang menjadi objek sengketa yang telah

dipertimbangkan berdasarkan bukti-bukti, fakta dan penerapan hukum serta diputus dengan kesimpulan tidak dipertahankan oleh Majelis Hakim sudah tepat dan benar. Dengan demikian, Majelis Hakim Agung berpendapat untuk menguatkan kembali Putusan Pengadilan Pajak a quo karena in casu kelebihan pembayaran PPN Masa Juni 2015 sebesar Rp. 9.678.165.134,00 yang telah dibayar oleh Penggugat sekarang Termohon Peninjauan Kembali, yang seharusnya diberikan imbalan bunga kepada Penggugat sebesar Rp.2.322.759.632,00 berdasarkan persentase Bunga dikalikan 12 bulan dikalikan kelebihan pembayaran (2% x 12 x Rp9.678.165.134,00). Bahwa Imbalan Bunga a quo wajib diberikan karena merupakan hak konsitusi di bidang perpajakan dan oleh karenanya koreksi Tergugat (sekarang Pemohon Peninjauan Kembali) dalam perkara a quo tidak dapat dipertahankan karena tidak sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 11 ayat (2) dan Pasal 27A Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan juncto Pasal 2 huruf d dan Pasal 3 ayat (4) Peraturan Menteri Keuangan Nomor 195/PMK.03/2007 juncto Pasal 17, Pasal 18 Ayat (3), Pasal 19 Ayat (1) Undang-Undang Administrasi Pemerintahan juncto Pasal 69 ayat (1) huruf e dan Pasal 78 Undang Undang Pengadilan Pajak;

b. Bahwa dengan demikian, alasan-alasan permohonan Pemohon Peninjauan Kembali tidak dapat dibenarkan karena bersifat pendapat yang tidak bersifat menentukan karena tidak terdapat Putusan Pengadilan Pajak yang nyata-nyata bertentangan dengan peraturan perundang-undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 91 huruf e Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak, sehingga imbalan bunga atas kelebihan pembayaran PPN Masa Juni 2015 yang harus diberikan kepada Penggugat sekarang Termohon Peninjauan Kembali adalah sebesar Rp2.322.759.632,00;” (d) Putusan Mahkamah Agung No. 72/B/PK/PJK/2018 tanggal 19 Februari 2018 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang

telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Bank CIMB Niaga Tbk sebagai termohon peninjauan kembali dan mempertahankan Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-71618.99/2019/PP/M.XVIA/99/2016 tanggal 14 Juni 2016, dengan merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP.

Dalam Putusannya tersebut, Mahkamah Agung telah secara tepat mengedepankan prinsip perlakuan yang sama antara masing-masing Wajib Pajak yang dapat dilihat dalam pertimbangan hukum Mahkamah Agung yang menyatakan bahwa imbalan bunga memiliki hubungan hukum (innerlijke samenhang) atas Putusan Mahkamah Agung RI Nomor 118/B/PK/PJK/2014 yang telah berkekuatan hukum tetap dan telah dilakukan pengujian dan penilaian serta pertimbangan hukum oleh Majelis Pengadilan Pajak dengan benar.

Putusan Mahkamah Agung No. 72/B/PK/PJK/2018 tanggal 19 Februari 2018 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 4-5):

“…

a. Bahwa alasan-alasan permohonan Pemohon Peninjauan Kembali (DJP) dalam perkara a quo yaitu Dibatalkannya Surat Pemohon Peninjauan Kembali Nomor: S-4520/WPJ.19/KP.01/2015, tanggal 4 Agustus 2015, perihal Pemberitahuan Permohonan Pemberian Imbalan Bunga Tidak Dapat Diproses atas Putusan Peninjauan Kembali Mahkamah Agung Nomor: 118/B/PK/PJK/2014, tanggal 26 Mei 2014, oleh Majelis Hakim Pengadilan Pajak tidak dapat dibenarkan, karena setelah meneliti dan menguji kembali dalil-dalil yang diajukan dalam Memori Peninjauan Kembali oleh Pemohon Peninjauan Kembali dihubungkan dengan Kontra Memori Peninjauan Kembali tidak dapat menggugurkan fakta-fakta dan melemahkan bukti-bukti yang terungkap dalam persidangan serta pertimbangan hukum Majelis Pengadilan Pajak, karena dalam perkara a quo berupa imbalan bunga memiliki hubungan hukum

(innerlijke samenhang) atas Putusan Mahkamah Agung RI Nomor 118/B/PK/PJK/2014 yang telah berkekuatan hukum tetap dan telah dilakukan pengujian dan penilaian serta pertimbangan hukum oleh Majelis Pengadilan Pajak dengan benar, sehingga Majelis Hakim Agung mengambil alih pertimbangan hukum dan menguatkan atas Putusan Pengadilan Pajak a quo, dan oleh karenanya koreksi Tergugat (sekarang Pemohon Peninjauan Kembali) dalam perkara a quo tidak dapat dipertahankan karena tidak sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 27A dan Penjelasan Pasal 29 ayat (2) Alinea Ketiga Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan; …

Menimbang, bahwa berdasarkan pertimbangan di atas, maka permohonan peninjauan kembali yang diajukan oleh Pemohon Peninjauan Kembali tersebut adalah tidak beralasan sehingga harus ditolak;” (e) Putusan Mahkamah Agung No. 261/B/PK/Pjk/2016 tanggal 22 Juni 2016 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang telah secara tepat mengabulkan permohonan peninjauan kembali PT Paiton Energy sebagai pemohon peninjauan kembali melawan Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai termohon peninjauan kembali dan membatalkanPutusanPengadilanPajakNo.Put. 44994//PP/M.XIV/99/2013 tanggal 20 Mei 2013.

Dalam Putusannya tersebut, Mahkamah Agung mempertimbangkan bahwa substansi berupa pemberian imbalan bunga pada dasarnya adalah suatu hak yang wajib dibayarkan oleh Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) kepada Wajib Pajak atas kelebihan pembayaran pajak yang dilakukannya, dengan merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP. Putusan Mahkamah Agung No. 261/B/PK/Pjk/2016 tanggal 22 Juni 2016 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 43-44):

“...

a. Bahwa alasan permohonan Peninjauan Kembali dalam perkara a quo yaitu Gugatan atas Surat Kepala Kantor Pelayanan Pajak Wajib Pajak Besar Dua Nomor: S331/WPJ.19/KP.0208/2012 tanggal 28 September 2012 (penolakan pemberian imbalan bunga sehubungan dengan dikabulkan permohonan banding Penggugat terhadap Keputusan Tergugat Nomor: KEP-888/WPJ.07/2011 tanggal 18 April 2011 tentang keberatan atas SKPKB PPh Pasal 26 Masa Pajak Januari sampai dengan Desember 2008 Nomor: 00025/204/08/058/10 tanggal 29 April 2010) yang dipertahankan oleh Majelis Hakim Pengadilan Pajak dapat dibenarkan, karena dalil-dalil dalam Memori Peninjauan Kembali yang diajukan oleh Pemohon PK dihubungkan dengan Kontra Memori dapat menggugurkan fakta-fakta dan melemahkan bukti-bukti yang terungkap dalam persidangan serta pertimbangan hukum Majelis Pengadilan Pajak, karena dalam perkara a quo merupakan substansi berupa pemberian imbalan bunga yang pada dasarnya merupakan hak yang wajib dibayarkan kepada Pemohon Banding sekarang Pemohon Peninjauan Kembali atas kelebihan pembayaran pajaknya dan oleh karenanya koreksi Tergugat (sekarang Termohon PK) mengenai perkara a quo tidak dapat dipertahankan karena tidak sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 11 ayat (2) jo Pasal 27 ayat (1) Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan.

b. Bahwa dengan demikian, alasan-alasan permohonan Pemohon Peninjauan Kembali cukup berdasar dan patut untuk dikabulkan karena terdapat putusan Pengadilan Pajak yang bertentangan dengan hukum sebagaimana diatur dalam Pasal 91 huruf e Undang-undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak.

Menimbang, bahwa berdasarkan pertimbangan-pertimbangan tersebut di atas, menurut Mahkamah Agung terdapat cukup alasan untuk mengabulkan permohonan peninjauan kembali yang diajukan oleh Pemohon Peninjauan Kembali: PT. Paiton Energy, dan membatalkan Putusan Pengadilan Pajak Nomor Put. 44994/PP/M.XIV/99/2013,

Tanggal 20 Mei 2013, serta Mahkamah Agung akan mengadili kembali perkara ini dengan amar sebagaimana yang akan disebutkan di bawah ini;

Menimbang, bahwa Majelis Hakim Agung telah membaca dan mempelajari Jawaban Memori Peninjauan Kembali dari Termohon Peninjauan Kembali, namun tidak ditemukan hal-hal yang dapat melemahkan alasan Peninjauan Kembali dari Pemohon Peninjauan Kembali; Menimbang, bahwa dengan dikabulkannya permohonan peninjauan kembali, maka Termohon Peninjauan Kembali dihukum untuk membayar biaya perkara dalam Peninjauan Kembali ini;” (f) Putusan Mahkamah Agung 278/B/PK/PJK/2015 tanggal 24 Juni 2015 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Scandinavian Tobacco Group Indonesia (dahulu PT Swedish Match Cigaris Indonesia) sebagai termohon peninjauan kembali dan mempertahankan Putusan Pengadilan Pajak No. Put. 48952//PP/M.V/99/2013 tanggal 6 Desember 2013, dengan merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP.

Dalam Putusannya tersebut, Mahkamah Agung telah secara tepat dan konsisten mengedepankan prinsip equal treatment, dengan mempertimbangkan bahwa apabila Wajib Pajak terlambat melakukan pembayaran STP maka Wajib Pajak akan dikenakan sanksi administrasi berupa bunga sebesar 2% per bulan tanpa ada batas waktu, dan apabila terdapat kelebihan pembayaran sanksi administrasi akibat pengurangan atau pembatalan STP, maka secara sebaliknya, Wajib Pajak juga berhak atas pemberian Imbalan Bunga.

Putusan Mahkamah Agung No. 278/B/PK/PJK/2015 tanggal 24 Juni 2015 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 34-35):

“...

a. Bahwa alasan-alasan permohonan Pemohon Peninjauan Kembali

(DJP) dalam perkara a quo berupa Imbalan Bunga tidak dapat dibenarkan, karena dalil-dalil yang diajukan oleh Pemohon Peninjauan Kembali dihubungkan dengan Kontra Memori tidak dapat menggugurkan fakta-fakta dan bukti-bukti yang terungkap dalam persidangan dan pertimbangan hukum Majelis Pengadilan Pajak, karena dalam mengedepankan equal treatment (perlakuan yang sama) antara Tergugat dan Penggugat, maka hak mengajukan gugatan yang diatur dalam hukum acara perpajakan memiliki kedudukan dan perlakuan hukum yang sama, apabila Penggugat terlambat melakukan pembayaran STP dikenakan sanksi administrasi berupa bunga sebesar 2% per bulan tanpa ada batas waktu, dan sebaliknya berlaku sebaliknya, apabila terdapat kelebihan pembayaran sanksi administrasi akibat pengurangan atau pembatalan STP a quo, Penggugat diberikan Imbalan Bunga sebesar 2% per bulan dihitung sejak tanggal pembayaran yang menyebabkan kelebihan pembayaran pajak sampai dengan diterbitkan keputusan Pengurangan atau Pembatalan STP a quo dan oleh karenanya koreksi Tergugat (sekarang Pemohon Peninjauan Kembali) tidak dapat dipertahankan karena tidak sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 27A ayat (2) juncto Pasal 14 ayat (4) juncto Pasal 36 ayat (1a) dan (1c) UU KUP.

b. Bahwa dengan demikian, tidak terdapat putusan Pengadilan Pajak yang nyata-nyata bertentangan dengan peraturan perundang- undangan yang berlaku sebagaimana diatur dalam Pasal 91 huruf e Undang-undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak”

(g) Putusan Mahkamah Agung No. 748/B/PK/PJK/2014 tanggal 11 Desember 2014 (yang telah diumumkan dalam website Mahkamah Agung), yang telah secara tepat menolak permohonan peninjauan kembali Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) sebagai pemohon peninjauan kembali melawan PT Mitsui Indonesia sebagai termohon peninjauan kembali dan mempertahankan Putusan Pengadilan Pajak No. Put. 41770//PP/M.XV/99/2013 tanggal 28 November 2012.

Dalam Putusannya, Mahkamah Agung telah secara tepat dan konsisten menyatakan bahwa pemberian Imbalan Bunga atas kelebihan pembayaran pajak merupakan hak konstitusi Wajib Pajak, dengan merujuk pula pada Pasal 27A UU KUP. Oleh karenanya, permohonan Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) ditolak dan Direktur Jenderal Pajak (in casu Terbanding) harus melakukan pembayaran atas jumlah Imbalan Bunga yang menjadi hak Wajib Pajak.

Putusan Mahkamah Agung No. 748/B/PK/PJK/2014 tanggal 11 Desember 2014 tersebut dalam pertimbangan-pertimbangan hukumnya menyatakan sebagai berikut (halaman 14):

“...

a. Bahwa alasan-alasan permohonan peninjauan kembali dalam perkara a quo dapat dibenarkan, karena dalil-dalil yang diajukan dalam Memori Peninjauan Kembali dalam angka 1,2,3,10 dan 11 oleh Pemohon Peninjauan Kembali dihubungkan dengan Kontra Memori Peninjauan Kembali dapat menggugurkan fakta-fakta dan bukti-bukti yang terungkap dalam persidangan serta pertimbangan hukum Majelis Pengadilan Pajak, dimana Penggugat memiliki hak untuk menerima kembali atas kelebihan pembayaran pajak berupa bunga sebesar 2% setiap bulan dan maksimum dapat diberikan 24 bulan atau ekivalen 48% yang dihitung sejak tanggal pembayaran yang menyebabkan kelebihan pembayaran sampai dengan terbitnya putusan yang berkekuatan hukum tetap yaitu Putusan Banding/Gugatan atau Peninjauan Kembali ;

Bahwa dengan demikian, Imbalan Bunga dapat diberikan sejalan dengan ketentuan Pasal 27A ayat (1) Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah diubah dengan Undang-Undang Nomor 28 Tahun 2007, oleh karena itu Imbalan Bunga dapat dibayarkan manakala bagi Pencari Keadilan (Wajib Pajak atau Penanggung Pajak) yang hak-hak konstitusinya telah dirugikan akibat dari dan/atau telah memperoleh Putusan Banding/Gugatan atau Putusan Peninjauan Kembali;”

Oleh karena itu, Pemohon Banding mohon kepada Majelis Hakim Yang Mulia untuk membatalkan koreksi Terbanding ini.

10. Terlepas dari Ketidaksetujuan Pemohon Banding atas Koreksi Secara Yuridis, Pemohon Banding Telah Mencoba Menguji Penghitungan Koreksi Terbanding Dimana Terbukti Terdapat Komponen Koreksi Yang Tidak Termasuk Dalam Kegiatan Distribusi Pemohon Banding

Bahwa terlepas dari ketidaksetujuan Pemohon Banding atas koreksi PPN Masukan terkait fungsi distribusi secara yuridis sebagaimana dijelaskan pada butir-butir sebelumnya di atas, Pemohon Banding juga tidak setuju dengan dasar koreksi PPN Masukan yang digunakan oleh Terbanding. Menurut Pemohon Banding, sudah seharusnya Terbanding hanya menghitung kembali PPN Masukan hanya yang terkait dengan kegiatan Distribusi Pemohon Banding. Dalam hal ini, Terbanding melakukan koreksi tidak hanya atas PPN Masukan yang menurut Terbanding terkait dengan fungsi distribusi, namun juga memasukan PPN Masukan terkait Marketing dan General & Administration, yang sama sekali tidak berkaitan dengan kegiatan distribusi Pemohon Banding, sebagai dasar koreksi.

Penjelasan di atas telah Pemohon Banding sampaikan baik selama proses pemeriksaan maupun proses keberatan. Penjelasan tersebut didukung dengan penyampaian rincian Perhitungan Pemisahan Pajak Masukan atas kegiatan sebagai pabrikan rokok (manufaktur) dan fungsi sebagai distributor. Berikut Pemohon Banding sampaikan kembali penjelasan mengenai perhitungan pemisahan Pajak Masukan yang telah Pemohon Banding siapkan dan sampaikan kepada Terbanding tersebut di atas.

a. Bahwa Terbanding menggunakan total PPN Masukan sebesar Rp531.000.001.124 sebagai PPN Masukan yang tidak dapat dipisahkan antara kegiatan distribusi dan manufaktur (pabrikan). Namun demikian, berikut adalah kategorisasi PPN Masukan Berdasarkan Kegiatan Terkait Fungsi Manufaktur dan Fungsi Distributor menurut Pemohon Banding:

TotalRp531.000.001.124 b. Bahwa dalam kategorisasi PPN Masukan yang berkaitan dengan fungsi manufaktur (non-distributor), dapat dibagi menjadi sebagai berikut:

Di bawah ini Pemohon Banding jelaskan mengenai nature dari DPP PPN Masukan terkait dengan masing-masing fungsi manufaktur Pemohon Banding:

b.1 Manufacturing Produk HMS

Merupakan PPN Masukan yang berasal dari kegiatan manufaktur Pemohon Banding sebagai produsen rokok dengan brand Pemohon Banding sendiri, contohnya seperti PPN yang berasal dari pembelian Leaf untuk kebutuhan produksi brand HMS, jasa dan tools konstruksi pada Primary dan Secondary Plant untuk kebutuhan produksi brand HMS, jasa instalasi, maintenance dan reparasi mesin produksi brand HMS. Sehingga, PPN atas kegiatan manufaktur ini jelas tidak terkait dengan business model Pemohon Banding sebagai distributor. Pemohon Banding juga telah melakukan kategorisasi dan penjelasan lebih lanjut mengenai kegiatan atau transaksi berdasarkan nama- nama vendor yang menjadi dasar koreksi pemeriksa pada Kertas Kerja Pemeriksa (KKP). Dokumen terkait hal ini telah Pemohon Banding sampaikan pada proses pemeriksaan dan keberatan.

b.2 Marketing

Merupakan PPN Masukan yang berasal dari kegiatan marketing Pemohon Banding. Berikut fakta terkait kegiatan marketing Pemohon Banding:

• Kegiatan marketing pada dasarnya dilakukan secara terpisah yaitu masing-masing entitas membuat perjanjian dan/atau

Purchase Order (PO) tersediri secara langsung kepada vendor marketing, artinya PPN Masukan juga dibuatkan dan dikreditkan secara terpisah sesuai entitas terkait.

• Pada kondisi tertentu, jika vendor tidak melakukan tagihan kegiatan marketing secara terpisah, maka :

- Pemohon Banding telah melakukan pemisahan PPN Masukan pada dokumen yang Pemohon Banding sampaikan dalam proses pemeriksaan dan keberatan dengan index jenis kegiatan ”Marketing” pada kolom PPN Terkait Fungsi Distribusi.

- Kegiatan marketing produk non-HMS yang tidak dipisahkan tagihannya oleh vendor, Pemohon Banding telah melakukan re- charging + mark-up dan PPN keluaran kepada PT. Philip Morris Indonesia dan PT. Sampoerna Indonesia Sembilan.

Bukti-bukti pendukung hal di atas telah Pemohon Banding sampaikan pula dalam proses pemeriksaan dan keberatan.

b.3 General & Administration (G&A)

Merupakan PPN Masukan yang berasal dari kegiatan general & administration (G&A) Pemohon Banding. Berikut fakta terkait kegiatan G&A Pemohon Banding:

• Kegiatan G&A pada dasarnya dilakukan secara terpisah yaitu masing-masing entitas membuat perjanjian dan/atau Purchase Order (PO) tersediri secara langsung kepada vendor G&A, artinya PPN Masukan juga dibuatkan dan dikreditkan secara terpisah sesuai entitas terkait.

• Pada kondisi tertentu, jika vendor tidak melakukan tagihan kegiatan G&A secara terpisah, maka:

- Pemohon Banding telah melakukan pemisahan PPN Masukan pada dokumen pendukung Pemohon Banding yang disampaikan dalam proses pemeriksaan dan keberatan dengan index jenis kegiatan ”General & Administration” pada kolom PPN Terkait Fungsi Distribusi.

- Kegiatan G&A produk non-HMS yang tidak dipisahkan

tagihannya oleh vendor, Pemohon Banding telah melakukan re- charging + mark-up dan PPN keluaran kepada PT. Philip Morris Indonesia dan PT. Sampoerna Indonesia Sembilan.

Dalam dalilnya, Terbanding menyatakan sebagai berikut:

“Pemohon Banding menyatakan tidak setuju dengan koreksi Terbanding terkait sengketa yuridis bahwa seluruh PM terkait fungsi distribusi dapat dikreditkan, namun di lain sisi Pemohon Banding mengomentari kewenangan DJP dalam memperhitungkan kembali PM yang dapat dikreditkan secara proporsional.”

Menanggapi hal di atas, perlu Pemohon Banding tekankan bahwa adalah hak Pemohon Banding untuk diperlakukan secara adil atas koreksi Terbanding, terlepas dari ketidaksetujuan Pemohon Banding atas koreksi yang dilakukan secara yuridis. Tanpa mengurangi dalil-dalil Pemohon Banding yang telah diuraikan di atas, apabila secara yuridis koreksi tetap dipertahankan, koreksi yang dilakukan oleh Terbanding harus tetap sesuai dengan dasar hukum yang berlaku dimana hanya Pajak Masukan terkait fungsi distribusi yang tidak dapat dikreditkan.

Untuk itu melalui Surat Banding ini, Pemohon Banding memohon Majelis Pengadilan Pajak agar selain mempertimbangkan kembali aspek yuridis juga untuk membatalkan koreksi berupa PPN Masukan terkait fungsi non-distribusi yaitu sebagaimana Pemohon Banding uraikan di atas, karena nyata-nyata tidak terkait dengan sengketa yang sebenarnya, yaitu fungsi distribusi.

II. KESIMPULAN

Berdasarkan uraian bantahan Pemohon Banding diatas, maka demi keadilan Pemohon Banding mohon Majelis Hakim Pengadilan Pajak mengabulkan seluruhnya permohonan banding Pemohon Banding atas Surat Keputusan Terbanding No. KEP-00416/KEB/PJ/WPJ.11/2022 diterbitkan tanggal 28 Oktober 2022, sehingga pajak yang masih harus dibayar seharusnya diubah sesuai dengan perhitungan Pemohon Banding yang telah Pemohon Banding nyatakan dalam Surat Banding Pemohon Banding.

Menimbang bahwa Pemohon Banding dalam persidangan mengajukan alat bukti berupa surat atau tulisan yang telah dicocokkan dengan pembandingnya, masing-masing diberi tanda P-1 sampai dengan P-22 sebagai berikut:

Bukti P-1 SuratKeputusanTerbandingNomorKEP-

00416/KEB/PJ/WPJ.11/2022 tanggal 28 Oktober 2022;

Bukti P-2 Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Nomor

00051/207/18/631/21 tanggal 11 Oktober 2021 Masa Pajak Juli 2018; Bukti P-3 Bukti Penerimaan Negara sebesar Rp6.368.655.623 dengan NTPN

6483367LTT3LDRHO pada tanggal 09 November 2021;

Bukti P-4 Akta No. 62 tanggal 27 Mei 2021 yang mencantumkan nama penanda tangan Surat keberatan dan Akta No. 40 tanggal 9 Juni 2022 yang mencantumkan penandatangan Surat Banding sebagai salah seorang pengurus;

Bukti P-5 Surat Keberatan Nomor HMS/KEB/XII/21/1051 tanggal 30 Desember 2021 atas nama PT Hanjaya Mandala Sampoerna, Tbk;

Bukti P-6 Pakta Integritas Pengurus a.n. The Ivan Cahyadi selaku Direktur; Bukti P-7 Surat Kuasa Khusus, Izin Kuasa Hukum, KTP, NPWP, dan Pakta

Integritas a.n. David Setiyawan;

Bukti P-8 Akta Nomor 34 tanggal 14 April 2023;

Bukti P-9 Matriks sengketa;

Bukti P-10 Dokumen TP Doc;

Bukti P-11 KTP dan Resume a.n. Prof. Gunadi, M.Sc., Ak.

Bukti P-12 Penjelasan tertulis tanpa nomor tanggal 21 November 2023 perihal

Pendapat Ahli oleh Prof. Dr. Gunadi, M.Sc., Ak.;

Bukti P-13 File Presentasi Pendapat Ahli Sengketa Koreksi Harga Distribusi PT

HM Sampoerna Tahun Pajak 2017, 2018, dan 2019 oleh Prof. Gunadi, M.Sc., Ak.;

Bukti P-14 Surat Kuasa Khusus, Izin Kuasa Hukum, KTP, NPWP, dan Pakta

Integritas a.n. Anita Priyanti;

Bukti P-15 Surat Kuasa Khusus, Izin Kuasa Hukum, KTP, NPWP, dan Pakta

Integritas a.n. Dicky Hertanto;

Bukti P-16 File Presentasi Tanggapaan Koreksi Pajak Masukan;

Bukti P-17 File Presentasi Sidang ke-8 Banding Sengketa PPN 2017,2018, 2019 tanggal 25 Januari 2024;

Bukti P-18 Dokumen Sampel Bukti-Bukti Transaksi Vendor;

Bukti P-19 File Excel Lampiran PPN Distribusi Tahun Pajak 2017;

Bukti P-20 File Presentasi Sidang ke-9 Banding Sengketa PPN 2017,2018, 2019 tanggal 25 Januari 2024, beserta lampiran;

Bukti P-21 Penjelasan Tertulis tanpa nomor tanggal 25 April 2024 perihal

Kesimpulan Akhir;

Bukti P-22 File PPT Slide Kesimpulan Akhir Sengketa PPN Masa Pajak Januari s.d. Desember 2017, 2018, dan 2019

Menimbang bahwa Terbanding dalam persidangan mengajukan alat bukti berupa surat atau tulisan yang telah dicocokkan dengan pembandingnya, masing- masing diberi tanda T-1 sampai dengan T-10 sebagai berikut:

Bukti T-1 Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Nomor 00051/207/18/631/21 tanggal 11 Oktober 2021 Masa Pajak Juli 2018;

Bukti T-2 Surat Keberatan Nomor HMS/KEB/XII/21/1051 tanggal 30 Desember 2021;

Bukti T-3 Keputusan Terbanding Nomor KEP-00416/KEB/PJ/WPJ.11/2022 tanggal 28 Oktober 2022;

Bukti T-4 Matriks sengketa;

Bukti T-5 Kertas Kerja Pemeriksaan;

Bukti T-6 Laporan Hasil Pemeriksaan Nomor LAP-00040/WPJ.11/RIK.SIS/2021 tanggal 04 Oktober 2021;

Bukti T-7 Laporan Penelitian Keberatan PPN Masa Januari s.d. Desember 2018; Bukti T-8 File Excel Perhitungan PPN HM Sampoerna Tahun Pajak 2018; Bukti T-9 Laporan Penilaian Bisnis Nomor LAP-64/WPJ.11/BD.03/2021 tanggal

21 Juli 2021;

Bukti T-10 Penjelasan Tertulis Nomor S-96/PJ/WPJ.11/2024 tanggal 2 April 2024 perihal Tanggapan Akhir, beserta lampiran

PERTIMBANGAN HUKUM

Kewenangan Pengadilan Pajak bahwa objek sengketa berupa Keputusan Terbanding Nomor KEP- 00416/KEB/PJ/WPJ.11/2022 tanggal 28 Oktober 2022 tentang keberatan Wajib Pajak atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Nomor 00051/207/18/631/21 tanggal 11 Oktober 2021 Masa Pajak Juli 2018, termasuk sengketa pajak sehingga berdasarkan ketentuan Pasal 31 ayat (1) dan ayat (2) Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak merupakan kewenangan Pengadilan Pajak;

Menimbang, bahwa sesuai peraturan perundangan-undangan peradilan pajak, pemeriksaan materi sengketa banding dilakukan setelah pemeriksaan atas pemenuhan ketentuan formal;

Pemenuhan Ketentuan Formal Pengajuan Banding bahwa Surat Banding Nomor HMS/BDG/I/23/96 tanggal 26 Januari 2023 dibuat dalam Bahasa Indonesia ditujukan kepada Pengadilan Pajak, diajukan masih dalam jangka waktu 3 (tiga) bulan, menyatakan tidak setuju terhadap Keputusan Terbanding dan diajukan untuk satu Keputusan, memuat alasan-alasan yang jelas dan mencantumkan tanggal diterimanya Surat Keputusan Terbanding, dilampiri dengan salinan keputusan yang dibanding, telah terpenuhi kewajiban pembayaran sebesar 50% dari pajak terutang, dan ditandatangani oleh pengurus/kuasa yang berhak menandatangani sehingga memenuhi ketentuan Pasal 35 ayat (1) dan ayat (2), Pasal 36 ayat (1), ayat (2), ayat (3), dan ayat (4), Pasal 37 ayat (1) Undang- Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak;

POKOK SENGKETA

Menimbang bahwa terbukti pokok sengketa dalam banding ini adalah sebagai berikut:

Menimbang bahwa setelah mempertimbangkan dan menilai bukti-bukti dan

Ahli serta fakta yang terungkap dalam persidangan, maka pendapat Pengadilan Pajak adalah sebagai berikut:

bahwa yang menjadi sengketa dalam permohonan banding ini adalah koreksi Terbanding atas Pajak Masukan Masa Pajak Juli 2018 sebesar Rp4.597.793.463,00 yang tidak disetujui oleh Pemohon Banding.

bahwa Terbanding melakukan koreksi dengan alasan bahwa Pemohon Banding menjalankan fungsi distribusi rokok sehingga PPN masukan yang terkait dengan fungsi tersebut tidak dapat dikreditkan berdasarkan ketentuan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau (selanjutnya disebut PMK-174/PMK.03/2015) sebagaimana terakhir diubah dengan PMK No. 207/PMK.010/2016, dan menurut Terbanding oleh karena Pemohon Banding tidak memisahkan antara PPN Masukan terkait dengan fungsi Distribusi rokok dan fungsi lainnya, maka Terbanding menghitung kembali jumlah Pajak masukan yang dapat dikreditkan dengan proposional sebanding antara penyerahan dalam fungsi distribusi dibandingkan dengan penyerahan pada fungsi manufaktur di tambah dengan penyerahan fungsi distribusi.

bahwa Pemohon Banding tidak setuju dengan koreksi Terbanding dengan alasan bahwa pada pokoknya menurut Pemohon Banding oleh karena produk hasil tembakau merupakan Barang Kena Pajak dan terutang PPN maka pajak masukan terkait distribusinya dapat dikreditkan dan atas penyerahan hasil tembakau oleh Distributor mendapat perlakuan khusus sehingga pajak masukan terkait fungsi Distributor tersebut tetap dapat dikreditkan.

bahwa di persidangan para pihak telah menjelaskan argumentasi dan menyampaikan bukti pendukung terkait argumenttasi yang disampaikannya, berdasarkan hal-hal tersebut dapat disimpulkan bahwa sengketa ini adalah sengketa tentang penerapan hukum apakah Pajak Masukan terkait kegiatan usaha distribusi rokok dapat dikreditkan dan pembuktian tentang kebenaran jumlah Pajak

Masukan yang dapat dikreditkan.

bahwa Pengadilan Pajak berpendapat bahwa landasan hukum pengkreditan Pajak Masukan dikaitkan dengan pokok masalah pada sengketa ini, diatur pada ketentuan sebagai berikut:

Pasal 8 A UU PPN (1) Pajak Pertambahan Nilai yang terutang dihitung dengan cara mengalikan tarif sebagaimana dimaksud dalam Pasal 7 dengan Dasar Pengenaan Pajak yang meliputi Harga Jual, Penggantian, Nilai Impor, Nilai Ekspor, atau nilai lain.

(2) Ketentuan mengenai nilai lain sebagaimana dimaksud pada ayat (1) diatur dengan atau berdasarkan Peraturan Menteri Keuangan.

Pasal 9 UU PPN:

(1) ......

(2) Pajak Masukan dalam suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam Masa Pajak yang sama.

(2a) .........

(5) Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sepanjang bagian penyerahan yang terutang pajak dapat diketahui dengan pasti dari pembukuannya, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan adalah Pajak Masukan yang berkenaan dengan penyerahan yang terutang pajak.

(6) Apabila dalam suatu Masa Pajak Pengusaha Kena Pajak selain melakukan penyerahan yang terutang pajak juga melakukan penyerahan yang tidak terutang pajak, sedangkan Pajak Masukan untuk penyerahan yang terutang pajak tidak dapat diketahui dengan pasti, jumlah Pajak Masukan yang dapat dikreditkan untuk penyerahan yang terutang pajak dihitung dengan menggunakan pedoman yang diatur dengan Peraturan Menteri Keuangan.

bahwa Peraturan tentang pengenaan PPN atas penyerahan BKP/JKP di bidang usaha rokok atau hasil tembakau diatur pada Peraturan Menteri Keuangan Nomor 74/PMK.03/2015 tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana diubah dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 207/PMK.010/2016 Tahun 2016 tentang

Perubahan atas Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 Tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau.

bahwa Pengadilan Pajak berpendapat tentang hal yang menjadi pokok sengketa adalah apakah Pajak Masukan terkait dengan fungsi Distribusi Rokok dapat dikreditkan, mengenai hal ini pendapat Pengadilan Pajak adalah berdasarkan ketentuan Pasal 8 A UU PPN diatur bahwa pada ayat (1) diatur bahwa Pajak Pertambahan Nilai diatur dengan cara mengalikan tarif PPN pada Pasal 7 UU PPN dengan Dasar Pengenaan Pajak Yang Dapat Menggunakan Nilai Lain, dimana penentuan nilai lain tersebut diatur dengan atau berdasarkan Menteri Keuangan. bahwa berdasarkan wewenang atribusi Pasal 8 A ayat (2) Menteri Keuangan menerbitkan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 74/PMK.03/2015 tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau sebagaimana diubah dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 207/PMK.010/2016 Tahun 2016 tentang Perubahan atas Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 Tentang Tata Cara Penghitungan dan Pemungutan Pajak Pertambahan Nilai atas Penyerahan Hasil Tembakau, dimana pada Pasal 3 Peraturan tersebut diatur bahwa DPP untuk menghitung PPN yang terutang atas penyerahan hasil tembakau adalah Nilai Lain, yaitu: a. Harga Jual Eceran Hasil Tembakau untuk penyerahan Hasil Tembakau; atau b. Harga Jual Eceran Hasil Tembakau untuk jenis dan merek yang sama, yang dijual untuk umum setelah dikurangi laba bruto untuk penyerahan Hasil Tembakau yang diberikan secara cuma-cuma.

bahwa Peraturan Menteri Keuangan Nomor 74/PMK.03/2015 sebagaimana diubah dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 207/PMK.010/2016, pada Pasal 4 mengatur bahwa Pajak Pertambahan Nilai yang dikenakan atas penyerahan Hasil Tembakau dihitung dengan menerapkan tarif efektif dikalikan dengan Nilai Lain dan besarnya tarif efektif ditetapkan sebesar 9, 1 % (sembilan koma satu).

bahwa Pasal 5 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 74/PMK.03/2015 mengatur bahwa Atas penyerahan Hasil Tembakau mulai dari tingkat Produsen dan/ atau Importir, Pengusaha Penyalur hingga ke konsumen akhir dilakukan pemungutan Pajak Pertambahan Nilai satu kali pada tingkat Produsen dan/ atau Importir, yang

terutang pada saat Produsen dan/ atau Importir melakukan pemesanan pita cukai Hasil Tembakau, selanjutnya pada Pasal 7 diatur bahwa Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Produsen dan/atau Importir dapat dikreditkan sesuai ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan, sedangkan pada ayat (2) diatur bahwa Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Pengusaha Penyalur, tidak dapat dikreditkan.

bahwa Pengadilan Pajak berpendapat bahwa fungsi yang dijalankan Pemohon Banding adalah fungsi Distributor, sehingga atas penyerahan BKP berupa produk tembakau tidak dipungut PPN, karena berdasarkan Pasal 5 ayat (1) Peraturan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 74/PMK.03/2015, pemungutan PPN dilakukan hanya 1 (satu) kali pada tingkat Produsen atau importir hasil tembakau, dan tidak terdapat pajak keluaran yang dipungut oleh Pemohon Banding selaku Distributor rokok, sehingga berdasarkan Pasal 9 ayat (2) UU PPN, Pajak Masukan tidak dapat dikreditkan terhadap pajak keluaran yang tidak terutang/dipungut oleh Pemohon Banding.

bahwa menurut Pengadilan Pajak koreksi yang dilakukan Terbanding telah sesuai dengan ketentuan Pasal 9 ayat (2) UU PPN bahwa Pajak Masukan dalam suatu Masa Pajak dikreditkan dengan Pajak Keluaran dalam Masa Pajak yang sama, sedangkan pada sengketa ini, berdasarkan fakta bahwa fungsi yang dijalankan Pemohon Banding adalah fungsi Distributor rokok maka berdasarkan ketehntuan Pasal 5 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 74/PMK.03/2015, atas penyerahan yang dilakukan oleh Pemohon Banding tidak dipungut PPN karena PPN atas penyerahan hasil tembakau hanya dipungut 1 (satu) kali pada tingkat Produsen dan/ atau Importir.

bahwa Pasal 7 ayat (2) Peraturan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 74/PMK.03/2015 telah mengatur bahwa Pajak Masukan atas perolehan Barang Kena Pajak dan/ atau Jasa Kena Pajak sehubungan dengan penyerahan Hasil Tembakau yang dilakukan oleh Pengusaha Penyalur, tidak dapat dikreditkan, dan oleh karena Pemohon Banding menjalankan fungsi distributor rokok, maka Pajak Masukan pada tingkat distributor hasil tembakau berdasarkan ketentuan tersebut

tidak dapat dikreditkan.

bahwa di persidangan terungkap fakta bahwa perhitungan Pajak Masukan Yang Tidak Dapat Dikreditkan dihitung Terbanding berdasarkan persentase jumlah proporsional penyerahan yang terutang PPN dari keseluruhan penyerahan yang dihitung dengan memanfaatkan informasi pada dokumen lokal / TP documentation Pemohon Banding yang menyediakan data segmentasi kegiatan usaha distribusi dengan kegiatan usaha lainnya, mengenai hal hal ini pengadilan Pajak berpendapat bahwa perhitungan yang dilakukan Terbanding telah sesuai dengan fakta bahwa Pemohon Banding tidak membuat pemisahaan antara Pajak Masukan terkait dengan penyerahan yang dipungut PPN dengan penyerahan yang tidak dipungut PPN, dan tidak tersedia data yang cukup untuk melakukan perhitungan proporsional, dan hal ini ditujukan agar Pajak masukan yang dilakukan koreksi hanya yang terkait dengan kegiatan distribusi saja.

bahwa mengenai alasan ketidaksetujuan Pemohon Banding yang menyatakan bahwa Produk Hasil Tembakau merupakan Barang Kena Pajak dan terutang PPN yang merujuk pada ketentuan-ketentuan Pasal 1 angka 3 dan 4, Pasal 4, dan Pasal 4A Undang-Undang PPN serta pasal 2 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 174/PMK.03/2015 sebagaimana diubah terakhir dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 207/PMK.010/2016, telah jelas diatur bahwa Hasil Tembakau merupakan Barang Kena Pajak yang atas penyerahannya terutang PPN, namun Pajak Keluaran atas penyerahan hasil tembakau tersebut hanya dipungut satu kali pada tingkat produsen atau importir, sehingga tidak dipungut pada tingkat penyalur atau Distributor, berdasarkan ketentuan-ketentuan tersebut, Pemohon Banding tidak memungut PPN Keluaran atas penyerahan hasil tembakau, sehingga Pajak Masukan terkait penyerahan hasil tembakau tidak dapat dikreditkan.

bahwa Pemohon Banding menyampaikan argumentasi tentang pemaknaan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 74/PMK.03/2015 sebagaimana diubah dengan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 207/PMK.010/2016, yang diantaranya mengupas tentang tujuan penyederhanaan administrasi dalam mekanisme pemungutan PPN atas penyerahan hasil tembakau dan memberikan kepastian hukum, penerapan mekanisme single stage, serta menyatakan bahwa koreksi Terbanding terkait dengan Pemohon Banding berkedudukan sebagai produsen dan

distributor rokok, maka Pajak Masukan terkait perolehan BKP atau JKP sehubungan dengan kegiatan distribusi tidak dapat dikreditkan adalah tidak tepat karena tidak ada peraturan perundang-undangan yang menyebutkan bahwa atas Pajak Masukan dari penyerahan yang terutang pajak tidak dapat dikreditkan, mengenai hal ini Pengadilan Pajak berpendapat bahwa bahwa keberadaan Peraturan Menteri Keuangan Nomor 74/PMK.03/2015 merupakan atribusi wewenang dari Pasal 8A ayat (2) UU PPN dan merupakan peraturan yang berlaku mengikat, serta terdapat pengaturan pada pasal 7 ayat (2) Peraturan Menteri Keuangan tersebut bahwa Pajak Masukan pada tingkat penyalur tidak dapat dikreditkan.

bahwa Pemohon Banding tidak setuju dengan pendekatan proporsional yang diterapkan dalam perhitungan koreksi Terbanding karena tidak ada pedoman penghitungan kembali PPN masukan berdasarkan PMK 174/2015 pasal 7 ayat 2 terkait pemisahan PPN Masukan seperti model usaha Pemohon Banding, namun demikian pendekatan proporsional ini terbukti telah dilakukan berdasarkan data dan informasi pada dokumen milik Pemohon Banding dan ditujukan agar koreksi hanya diterapkan pada Pajak Masukan yang berkaitan dengan kegiatan sebagai penyalur produk hasil tembakau, serta dengan nmempertimbangkan tidak terdapat data lain yang dapat dijadikan dasar pemisahaan pajak masukan yang terkait dengan fungsi distribusi / penyalur produk hasil tembakau, maka pendekatan proporsional yang dilakukan Terbanding dapat dibenarkan.

bahwa Pemohon Banding menyampaikan argumentasi disertai alat bukti berupa Putusan Pengadilan Pajak dalam putusannya No. PUT-084062.16/2011/PP/M.XIIIA tahun 2018 tanggal 16 Agustus 2018, telah tidak mempertahankan koreksi Terbanding berkenaan dengan Pajak Masukan yang Berhubungan dengan Fungsi Distribusi dari perusahaan distribusi rokok dan diperkuat dengan Putusan PK Mahkamah Agung dalam putusannya No. 747/B/PK/Pjk/2021 tanggal 18 Maret 2021, namun demikian pada sengketa ini Pengadilan Pajak tidak menemukan adanya kesalahan Terbanding dalam menerapkan hukum, serta tidak terdapat perbuatan yang bertentangan dengan Asas-asas Umum Pemerintahan Yang Baik sehingga Pengadilan Pajak berkeputusan berbeda dengan Putusan Pengadilan Pajak yang disampaikan oleh Pemohon Banding diatas dan berbeda dengan beberapa putusan Mahkamah Agung tentang yang dikaitkan dengan penerapan

Asas-asas Umum Pemerintahan Yang Baik, khususnya asas kepastian hukum dan asas kecermatan.

bahwa Pemohon Banding juga menyampaikan pengelompokkan Pajak masukan berdasarkan fungsi manufaktur dan fungsi distributor yang dijalankan Pemohon Banding namun demikian tidak disertai dengan alat bukti yang cukup di persidangan, serta dengan mempertimbangkan bahwa pada dasarnya Pemohon Banding seharusnya telah menyelesaikan proses pembuktian ini pada saat proses pemeriksaan dan keberatan pajak, serta dengan mempertimbangkan perhitungan proporsi Pajak Masukan yang dilakukan Terbanding telah didasarkan pada dokumen yang dibuat Pemohon Banding, maka Pengadilan Pajak tidak mempertimbangkan tabel kelompok Pajak Masukan berdasarkan fungsi Manufacturing dan fungsi distribusi yang diserahkan Pemohon Banding.

bahwa berdasarkan uraian di atas dapat disimpulkan bahwa koreksi yang dilakukan Terbanding atas proporsi Pajak Masukan yang terkait, dinyatakannya terkait dengan fungsi distribusi, telah dilakukan Terbanding berdasarkan informasi, data, dan fakta, pada dokumen Pemohon Banding dan telah sesuai dengan peraturan perundang- undangan PPN, serta argumentasi dan landasan hukum yang disampaikan Pemohon Banding tidak dapat membenarkan pengkreditan Pajak Masukan atas kegiatan sebagai penyalur hasil tembakau, oleh karena itu Pengadilan Pajak berpendapat terdapat cukup fakta dan landasan hukum untuk mepertahankan koreksi Terbanding, sehingga koreksi Terbanding atas Pajak Masukan Masa Pajak Juli 2018 sebesar Rp4.597.793.463,00 tetap dipertahankan.

Menimbang bahwa berdasarkan uraian tersebut di atas, rekapitulasi pendapat Pengadilan Pajak atas pokok sengketa adalah sebagai berikut:

Menimbang bahwa atas hasil pemeriksaan dalam persidangan, Pengadilan

Pajak berkesimpulan untuk menggunakan kuasa Pasal 80 ayat (1) huruf a Undang-

Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan Pajak, sehingga perhitungan menjadi sebagai berikut:

Pajak yang dapat diperhitungkan Menurut Terbanding Rp787.011.631.612,00 Koreksi tidak dapat dipertahankanRp0,00 Pajak yang dapat diperhitungkan Menurut Pengadilan Rp787.011.631.612,00 Pajak

Memperhatikan Undang-Undang Nomor 14 Tahun 2002 tentang Pengadilan

Pajak dan peraturan perundang-undangan lain yang terkait;

M E N G A D I L I

Menolak Banding Pemohon Banding terhadap Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-00416/KEB/PJ/WPJ.11/2022 tanggal 28 Oktober 2022 tentang keberatan Wajib Pajak atas Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa Nomor 00051/207/18/631/21 tanggal 11 Oktober 2021 Masa Pajak Juli 2018, atas nama: PT HANJAYA MANDALA SAMPOERNA, NPWP 01.•••.•••.•-•••.000, beralamat Jl. Rungkut Industri Raya No 18, Gunung Anyar, Surabaya, Jawa Timur,

Demikian diputuskan dalam musyawarah Majelis Hakim Pengadilan Pajak pada hari Kamis, tanggal 25 April 2024 oleh L.Y. Hari Sih Advianto, S.St., S.H. M.M., M.H. sebagai Hakim Ketua, Dian Dahtiar, S.H., M.M., dan Dr. Budi Nugroho, S.E., S.H., M.Hum., masing-masing sebagai Hakim Anggota, dan diucapkan dalam sidang terbuka untuk umum dan disampaikan kepada para pihak yang sekaligus pula dipublikasikan untuk umum melalui Sistem Informasi Pengadilan Pajak pada hari Selasa tanggal 23 Desember 2025 oleh L.Y. Hari Sih Advianto, S.St., S.H. M.M., M.H. sebagai Hakim Ketua, Dian Dahtiar, S.H., M.M., dan Yosephine Riane Ernita Rachmasari, S.H., M.H., masing-masing sebagai Hakim Anggota dan dibantu oleh Aini Yail Zubaah, S.H., M.M. sebagai Panitera Pengganti serta dihadiri oleh Terbanding dan Pemohon Banding.

Hakim-Hakim Anggota,Hakim Ketua Majelis,

Ditandatangani Secara ElektronikDitandatangani Secara Elektronik Dian Dahtiar, S.H., M.M.L.Y. Hari Sih Advianto, S.St., S.H. M.M., M.H.

Ditandatangani Secara Elektronik

Yosephine Riane Ernita Rachmasari, S.H., M.H.

Panitera Pengganti,

Ditandatangani Secara Elektronik Aini Yail Zubaah, S.H., M.M.